2017年注冊(cè)會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》考試真題及答案(綜合題)

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　　四、綜合題

　　1、甲公司為境內(nèi)上市公司，2×16 年度，甲公司經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)前的凈利潤(rùn)為 35000 萬元。其 2×16 年度財(cái)務(wù)報(bào)告于 2×17 年 4 月 25 日經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)對(duì)外報(bào)出。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)甲公司 2×16 年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)，對(duì)下列有關(guān)交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理提出質(zhì)疑：

　　(1)2×16 年 1 月 1 日，甲公司以 1000 萬元購(gòu)買了乙公司資產(chǎn)支持計(jì)劃項(xiàng)目發(fā)行的收益憑證，根據(jù)合同約定，該收益憑證期限為三年，預(yù)計(jì)年收益率 6%，當(dāng)年收益于下年 1 月底前支付;收益憑證到期時(shí)按資產(chǎn)支持計(jì)劃所涉及的資產(chǎn)的實(shí)際現(xiàn)金流量情況支付全部或部分本金;發(fā)行方不保證償還全部本金和支付按照預(yù)計(jì)收益率計(jì)算的收益。甲公司計(jì)劃持有該收益憑證至到期，該收益憑證于 2×16 年 12 月 31 日的公允價(jià)值為 980 萬元，2×16 年度，甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：持有至到期投資 1000

　　貸：銀行存款 1000

　　借：應(yīng)收賬款 60

　　貸：投資收益 60

　　(2)2×16 年 6 月 20 日，甲公司與乙公司簽訂售后租回協(xié)議，將其使用的一棟辦公樓出售給丁公司，出售價(jià)格為 12500 萬元，款項(xiàng)已經(jīng)收存銀行。根據(jù)協(xié)議約定，甲公司于 2×16 年 7 月 1 日起向丁公司租賃該辦公樓，租賃期限為 5 年，每半年支付租賃費(fèi)用 250 萬元，該辦公樓的原價(jià)為 8500 萬元，2×16 年 7 月 1 日的公允價(jià)值為 11000 萬元;截至 2×16 年7月 1 日該辦公樓已提折舊 1700 萬元，預(yù)計(jì)該辦公樓尚可使用 40 年。該辦公樓所在地按市場(chǎng)價(jià)格確定的租賃費(fèi)用為每年 180 萬元。2×16 年，甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：固定資產(chǎn)清理 6800

　　累計(jì)折舊 1700

　　貸：固定資產(chǎn) 8500

　　借：銀行存款 12500

　　貸：固定資產(chǎn)清理 12500

　　借：固定資產(chǎn)清理 5700

　　貸：營(yíng)業(yè)外收入 5700

　　借：管理費(fèi)用 250

　　貸：銀行存款 250

　　(3)甲公司自 2×16 年 1 月 1 日起將一項(xiàng)尚可用 40 年的出租土地使用權(quán)轉(zhuǎn)為自用并計(jì)劃在該土地使用權(quán)上建造廠房。轉(zhuǎn)換日，該土地使用權(quán)的公允價(jià)值為 2000 萬元，賬面價(jià)值為 1800 萬元，截至 2×16 年 12 月 31 日，甲公司為建造廠房實(shí)際發(fā)生除土地使用權(quán)外的支出 1800 萬元，均以銀行存款支付。該土地使用權(quán)于 2×06 年 1 月 1 日取得，成本為 950 萬元，預(yù)計(jì)可用 50 年，取得后立即出租給其他單位。甲公司對(duì)該出租土地使用權(quán)采用公允模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。2×16 年，甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：在建工程 3800

　　貸：投資性房地產(chǎn)——成本 950

　　——公允價(jià)值變動(dòng) 850

　　銀行存款 1800

　　公允價(jià)值變動(dòng)損益 200

　　(4)2×16 年 10 月 8 日，經(jīng)甲公司董事會(huì)批準(zhǔn)，將以成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的出租房產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限由 50 年變更為 60 年，并從 2×16 年 1 月 1 日開始按新的預(yù)計(jì)使用年限計(jì)提折舊。該出租房產(chǎn)的原價(jià)為 50000 萬元，甲公司對(duì)該出租房產(chǎn)采用年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為 0，截至 2×15 年 12 月 31 日已計(jì)提 10 年折舊。2×16 年，甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：其他業(yè)務(wù)成本 800

　　貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊 800

　　其他相關(guān)資料：第一，假定注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)質(zhì)疑事項(xiàng)提出的調(diào)整建議得到甲公司接受。

　　第二，本題不考慮所得稅等相關(guān)稅費(fèi)以及其他因素。

　　要求：(1)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師質(zhì)疑的交易或事項(xiàng)，分別判斷甲公司的會(huì)計(jì)處理是否正確，并說明理由;對(duì)不正確的會(huì)計(jì)處理，編制更正的會(huì)計(jì)分錄(無需通過“以前年度損益調(diào)整”或“利潤(rùn)分配 ——未分配利潤(rùn)”科目，直接使用相關(guān)會(huì)計(jì)科目，也無需編制提取盈余公積、結(jié)轉(zhuǎn)利潤(rùn)分配的會(huì)計(jì)分錄)。

　　(2)計(jì)算甲公司 2×16 年度經(jīng)審計(jì)后的凈利潤(rùn)。

　　【答案】

　　(1)事項(xiàng)(1)：

　　甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確。

　　理由：持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)，根據(jù)題目資料，發(fā)行方不保證償還全部本金和支付按照預(yù)計(jì)收益率計(jì)算的收益，說明回收的金額不固定或可確定，所以不能按照持有至到期投資核算，又因?yàn)樵撌找鎽{證期 3 年，所以應(yīng)該按照可供出售金融資產(chǎn)核算。更正分錄如下：

　　借：可供出售金融資產(chǎn) 1000

　　貸：持有至到期投資 1000

　　借：其他綜合收益 20

　　貸：可供出售金融資產(chǎn) 20

　　借：投資收益 60

　　貸：應(yīng)收賬款 60

　　事項(xiàng)(2)：

　　甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確。

　　理由：售后租回形成經(jīng)營(yíng)租賃，且售價(jià)高于公允價(jià)值的，售價(jià)與公允價(jià)值的差額計(jì)入遞延收益，而公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額則計(jì)入當(dāng)期損益。更正分錄：

　　借：營(yíng)業(yè)外收入 1500

　　貸：遞延收益 1500

　　借：遞延收益 150

　　貸：管理費(fèi)用 150

　　事項(xiàng)(3)：

　　甲公司會(huì)計(jì)處理不正確。

　　理由：出租土地使用權(quán)轉(zhuǎn)為自用，應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)，而不是在建工程;同時(shí)在土地使用權(quán)上建造廠房，建造期間土地使用權(quán)的攤銷額應(yīng)計(jì)入工程成本。

　　更正分錄：借：無形資產(chǎn) 2000

　　累計(jì)攤銷 50

　　貸：在建工程 1950

　　事項(xiàng)(4)：甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確。

　　理由：甲公司將預(yù)計(jì)使用年限由 50 年變更為 60 年，屬于會(huì)計(jì)估計(jì)變更，采用未來適用法，不需要進(jìn)行追溯，甲公司 2×16 年少確認(rèn)了折舊 149.24 萬元。

　　2×16 年前 9 個(gè)月計(jì)提折舊的金額=50000÷50÷12×9=750(萬元)

　　2×16 年后 3 個(gè)月計(jì)提折舊的金額=(50000-50000÷50×10-50000÷50÷12×9)÷(60× 12-10×12-9)×3=199.24(萬元) 2×16 年一共需要計(jì)提折舊的金額=750+199.24=949.24(萬元)

　　949.24-800=149.24(萬元)

　　甲公司少確認(rèn)了折舊 149.24 萬元。

　　更正分錄如下：

　　借：其他業(yè)務(wù)成本 149.24

　　貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊 149.24

　　(2)甲公司 2×16 年度經(jīng)審計(jì)后的凈利潤(rùn)=35000-60-1500+150-149.24=33440.76(萬元)

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　　2、甲有限公司(以下簡(jiǎn)稱“甲公司”為上市公司，該公司 2×16 年發(fā)生的有關(guān)交易或事項(xiàng)如下：

　　(1)1 月 2 日，甲公司在天貓開設(shè)的專營(yíng)店上線運(yùn)行，推出一項(xiàng)新的銷售政策，凡在 1 月 10 日之前登錄甲公司專營(yíng)店并注冊(cè)為會(huì)員的消費(fèi)者，只須支付 500 元會(huì)員費(fèi)，即可享受在未來兩年內(nèi)在該公司專營(yíng)店購(gòu)物全部 7 折的優(yōu)惠，該會(huì)員費(fèi)不退且會(huì)員資格不可轉(zhuǎn)讓。1 月 2 日至 10 日，該政策共吸引 30 萬名消費(fèi)者成為甲公司天貓專營(yíng)店會(huì)員，有關(guān)消費(fèi)者在申請(qǐng)加入成為會(huì)員時(shí)已全額支付會(huì)員費(fèi)。由于甲公司在天貓開設(shè)的專營(yíng)店剛剛開始運(yùn)營(yíng)，甲公司無法預(yù)計(jì)消費(fèi)者的消費(fèi)習(xí)慣及未來兩年可能的消費(fèi)金額。稅法規(guī)定，計(jì)算所得稅時(shí)按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)收入的時(shí)點(diǎn)作為計(jì)稅時(shí)點(diǎn)。

　　(2)2 月 20 日，甲公司將閑置資金 3000 萬美元用于購(gòu)買某銀行發(fā)售的外匯理財(cái)產(chǎn)品。理財(cái)產(chǎn)品合同規(guī)定：該理財(cái)產(chǎn)品存續(xù)期為 364 天，預(yù)期年化收益率為 3%，不保證本金及收益，持有期間內(nèi)每月 1 日可開放贖回。甲公司計(jì)劃將該投資持有至到期。當(dāng)日美元對(duì)人民幣的匯率為 1 美元=6.5 元人民幣。

　　2×16 年 12 月 31 日，根據(jù)銀行發(fā)布的理財(cái)產(chǎn)品價(jià)值信息，甲公司持有的美元理財(cái)產(chǎn)品價(jià)值為 3100 美元，當(dāng)日美元對(duì)人民幣的匯率為 1 美元=6.70 元人民幣。稅法規(guī)定對(duì)于外幣交易的折算采用交易發(fā)生時(shí)的即期匯率，但對(duì)與以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)，持有期間內(nèi)的公允價(jià)值變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額。

　　(3)甲公司生產(chǎn)的乙產(chǎn)品中標(biāo)參與公家專項(xiàng)扶持計(jì)劃，該產(chǎn)品正常市場(chǎng)價(jià)格為 1.2 萬/臺(tái)，甲公司的生產(chǎn)成本為 0.8 萬元/臺(tái)。按照規(guī)定，甲公司參與該國(guó)家專項(xiàng)扶持計(jì)劃后，將乙產(chǎn)品銷售給目標(biāo)消費(fèi)者的價(jià)格為 1 萬元/臺(tái)，國(guó)家財(cái)政另外給予甲公司補(bǔ)助款 0.2 萬元/臺(tái)。 2×16 年，甲公司按照該計(jì)劃共銷售乙產(chǎn)品 2000 臺(tái)，銷售價(jià)款及國(guó)家財(cái)政補(bǔ)助款均已收到。稅法規(guī)定，有關(guān)政府補(bǔ)助收入在取得時(shí)計(jì)入應(yīng)納稅所得額。

　　(4)9 月 30 日，甲公司自外部購(gòu)入一項(xiàng)正在進(jìn)行中的研發(fā)項(xiàng)目，支持價(jià)款 900 萬元，甲公司預(yù)計(jì)該項(xiàng)目前期研發(fā)已經(jīng)形成一定的技術(shù)雛形，預(yù)計(jì)能夠帶來的經(jīng)濟(jì)利益流入足以補(bǔ)償外購(gòu)成本，甲公司組織自身研發(fā)團(tuán)隊(duì)在該項(xiàng)目基礎(chǔ)上進(jìn)一步研發(fā)，當(dāng)年度共研發(fā)支出 400 萬元，通過銀行存款支付。甲公司發(fā)生的有關(guān)支出均符合資本化條件，至 20×16 年末，該項(xiàng)目仍處于研發(fā)過程中。

　　稅法規(guī)定，企業(yè)自行研發(fā)的項(xiàng)目，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定資本化的部分，其計(jì)稅基礎(chǔ)為資本化金額的 150%;按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定費(fèi)用化的部分，當(dāng)期可予稅前扣除的金額為費(fèi)用化金額的150%。

　　其他有關(guān)資料：

　　第一，本題中不考慮除所得稅外其他相關(guān)稅費(fèi)的影響，甲公司適用的所得稅稅率為 25%，假定甲公司在未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時(shí)性差異。

　　第二，甲公司以人民幣為記賬本位幣，外幣業(yè)務(wù)采用業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)的即期匯率折算。

　　要求：

　　就甲公司 20×16 年發(fā)生的有關(guān)交易或事項(xiàng)，分別說明其應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理并說明理由;分別說明有關(guān)交易或事項(xiàng)是否產(chǎn)生資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的暫時(shí)性差異，是否應(yīng)確認(rèn)相關(guān)遞延所得稅，并分別編制與有關(guān)交易或事項(xiàng)相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。

　　【答案】事項(xiàng)(1)

　　會(huì)計(jì)處理：甲公司應(yīng)將收到的會(huì)員費(fèi)作為預(yù)收賬款;理由：甲公司無法預(yù)計(jì)消費(fèi)者的消費(fèi)習(xí)慣及未來兩年可能的消費(fèi)金額。

　　會(huì)計(jì)分錄：

　　借：銀行存款 1500

　　貸：預(yù)收賬款 1500

　　由于稅法規(guī)定計(jì)算所得稅時(shí)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)收入的時(shí)點(diǎn)作為計(jì)稅時(shí)點(diǎn)，所以稅會(huì)確認(rèn)收入的時(shí)點(diǎn)一致，不確認(rèn)遞延所得稅。

　　事項(xiàng)(2)，會(huì)計(jì)處理：該外匯理財(cái)產(chǎn)品應(yīng)當(dāng)作為可供出售金融資產(chǎn)核算，期末確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)且計(jì)入其他綜合收益;期末匯兌差額計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用;理由：企業(yè)持有的該理財(cái)產(chǎn)品本身屬于閑置資金投資，且期限較短，回收金額不確定，不能劃分為持有至到期投資;同時(shí)甲公司沒有計(jì)劃通過賺取買賣價(jià)差的方式來獲取該金融資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)利益，因此不宜劃分為交易性金融資產(chǎn)。

　　會(huì)計(jì)分錄：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)(3000×6.5)19500

　　貸：銀行存款 19500

　　借：可供出售金融資產(chǎn)(3100-3000)×6.7 670

　　貸：其他綜合收益 670

　　借：可供出售金融資產(chǎn) 3000×(6.7-6.5) 600

　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 600

　　借：其他綜合收益(670×25%)167.5

　　貸：遞延所得稅負(fù)債 167.5

　　可供出售金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生暫時(shí)性差異，需要確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。事項(xiàng)(3)，會(huì)計(jì)處理：甲公司收到的國(guó)家財(cái)政補(bǔ)助款作為收入確認(rèn);理由：因?yàn)樵擁?xiàng)補(bǔ)助的受益者并不是企業(yè)，而是該項(xiàng)產(chǎn)品的消費(fèi)者，因此甲公司正常確認(rèn)收入。

　　會(huì)計(jì)分錄：

　　借：銀行存款 2400

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 2400

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 1600

　　貸：庫(kù)存商品 1600

　　收到的國(guó)家財(cái)政補(bǔ)助款賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)相同，不產(chǎn)生暫時(shí)性差異，不需要確認(rèn)遞延所得稅。

　　事項(xiàng)(4)，會(huì)計(jì)處理：甲公司購(gòu)入的研發(fā)項(xiàng)目作為研發(fā)支出(資本化支出)核算，發(fā)生的研發(fā)支出計(jì)入研發(fā)支出(資本化支出);理由：預(yù)計(jì)能夠帶來的經(jīng)濟(jì)利益流入足以補(bǔ)償外購(gòu)的成本，且后續(xù)支出符合資本化條件。

　　會(huì)計(jì)分錄：

　　購(gòu)買時(shí)：

　　借：研發(fā)支出——資本化支出 900

　　貸：銀行存款 900

　　支出時(shí)：

　　借：研發(fā)支出——資本化支出 400

　　貸：銀行存款 400

　　研發(fā)支出賬面價(jià)值=900+400=1300(萬元)，計(jì)稅基礎(chǔ)=1300×150%=1950(萬元)，因此賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生暫時(shí)性差異，但是不需要確認(rèn)遞延所得稅。

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