2013年注冊稅務(wù)師考試《稅法一》第三章消費(fèi)稅：委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品

　　第七節(jié)　委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)納稅額的計(jì)算(掌握)

　　一、委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的確定

　　委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品是指委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工費(fèi)和代墊部分輔助材料加工的應(yīng)稅消費(fèi)品。

　　如果出現(xiàn)下列情形，無論納稅人在財(cái)務(wù)上如何處理，都不得作為委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品，而應(yīng)按銷售自制應(yīng)稅消費(fèi)品繳納消費(fèi)稅：

　　1.受托方提供原材料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品;

　　2.受托方先將原材料賣給委托方，然后再接受加工的應(yīng)稅消費(fèi)品;

　　3.受托方以委托方名義購進(jìn)原材料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品;

　　【例題?單選題】甲企業(yè)為增值稅一般納稅人，2010年4月接受某煙廠委托加工煙絲，甲企業(yè)自行提供煙葉的成本為35000元，代墊輔助材料2000元，發(fā)生加工支出4000元;甲企業(yè)當(dāng)月允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為340元。煙絲的成本利潤率為5%，下列表述正確的是(　)。

　　A.甲企業(yè)應(yīng)納增值稅360元，應(yīng)代收代繳消費(fèi)稅18450元

　　B.甲企業(yè)應(yīng)納增值稅1020元，應(yīng)代收代繳消費(fèi)稅17571.43元

　　C.甲企業(yè)應(yīng)納增值稅680元，應(yīng)納消費(fèi)稅18450元

　　D.甲企業(yè)應(yīng)納增值稅10115元，應(yīng)納消費(fèi)稅18450元

　　『正確答案』D

　　『答案解析』本題由受托方提供原料主料，不屬于委托加工業(yè)務(wù)，而屬于甲企業(yè)自制應(yīng)稅消費(fèi)品銷售，其應(yīng)稅消費(fèi)品的組價(jià)=(35000+2000+4000)×(1+5%)÷(1-30%)=61500(元)

　　甲企業(yè)應(yīng)納增值稅=61500×17%-340=10115(元)

　　應(yīng)納消費(fèi)稅=61500×30%=18450(元)。

　　二、代收代繳稅款

　　受托方加工完畢向委托方交貨時(shí)代收代繳消費(fèi)稅。如果受托方是個(gè)體經(jīng)營者，委托方須在收回加工應(yīng)稅消費(fèi)品后向所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納消費(fèi)稅。

　　【考題?多選題】(2010年)下列委托加工行為中，受托方(非個(gè)體工商戶)應(yīng)代收代繳消費(fèi)稅的有(　)。

　　A.汽車制造廠委托加工一批輪胎收回后全部用于大客車生產(chǎn)

　　B.某企業(yè)將外購汽車底盤及配件委托加工成小貨車自用

　　C.某企業(yè)委托加工一批化妝品收回后作為福利發(fā)給職工

　　D.某商場委托加工護(hù)發(fā)品用于直接銷售

　　E.某企業(yè)將煙葉委托加工成煙絲收回后繼續(xù)生產(chǎn)卷煙

　　『正確答案』ACE

　　『答案解析』小貨車、護(hù)發(fā)品都不屬于消費(fèi)稅的征稅范圍，不征收消費(fèi)稅。

　　委托方要補(bǔ)稅，受托方就不再補(bǔ)稅了。對委托方補(bǔ)征稅款的計(jì)稅依據(jù)是：如果收回的應(yīng)稅消費(fèi)品直接銷售，按銷售額計(jì)稅補(bǔ)征;如果收回的應(yīng)稅消費(fèi)品尚未銷售或用于連續(xù)生產(chǎn)等，按組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)稅補(bǔ)征。

　　委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，受托方在交貨時(shí)已代收代繳消費(fèi)稅，委托方收回后直接銷售的，不再征收消費(fèi)稅。

　　三、委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品組成計(jì)稅價(jià)格的計(jì)算

　　受托方代收代繳消費(fèi)稅時(shí)，應(yīng)按受托方同類消費(fèi)品的售價(jià)計(jì)算納稅;沒有同類價(jià)格的，按照組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅。其組價(jià)公式為：

　　1.組成計(jì)稅價(jià)格=(材料成本+加工費(fèi))÷(1-消費(fèi)稅稅率)

　　【提示】組成計(jì)稅價(jià)格公式中，注意兩點(diǎn)，第一是，免稅農(nóng)產(chǎn)品的成本問題，要注意要剔除抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅，成本就是買價(jià)×87%;運(yùn)費(fèi)的成本就是運(yùn)費(fèi)價(jià)款×93%;第二是，加工費(fèi)，加工費(fèi)不含增值稅的，這個(gè)加工費(fèi)還要含輔料的成本，注意，輔料不含增值稅的。

　　【考題?綜合題】(2011年節(jié)選)甲卷煙廠購進(jìn)煙絲，取得增值稅專用發(fā)票，注明價(jià)款140萬元、增值稅23.8萬元，支付運(yùn)費(fèi)8萬元并取得貨運(yùn)企業(yè)運(yùn)費(fèi)發(fā)票.領(lǐng)用80%煙絲生產(chǎn)H牌卷煙，將10%的煙絲運(yùn)往丙企業(yè)委托加工雪茄煙，取得丙企業(yè)開具的增值稅專用發(fā)票，注明加工費(fèi)l.8萬元、代墊的輔助材料0.2萬元、增值稅0.34萬元，丙企業(yè)應(yīng)代收代繳消費(fèi)稅(　)萬元。

　　A.8.89

　　B.9.34

　　C.9.42

　　D.9.45

　　『正確答案』C

　　『答案解析』丙企業(yè)委托加工環(huán)節(jié)代收代繳消費(fèi)稅=[(140+8×93%)×10%+1.8+0.2]÷(1-36%)×36%=9.42(萬元)

　　【考題?計(jì)算題】(2010年計(jì)算題節(jié)選)某卷煙廠為增值稅一般納稅人，主要生產(chǎn)A牌卷煙(不含稅調(diào)撥價(jià)100元/標(biāo)準(zhǔn)條)及雪茄煙，2009年8月發(fā)生如下業(yè)務(wù)：

　　(1)從煙農(nóng)手中購進(jìn)煙葉，買價(jià)100萬元并按規(guī)定支付了10%的價(jià)外補(bǔ)貼，將其運(yùn)往甲企業(yè)委托加工煙絲，發(fā)生運(yùn)費(fèi)8萬元，取得運(yùn)費(fèi)發(fā)票;向甲企業(yè)支付加工費(fèi)，取得增值稅專用發(fā)票，注明加工費(fèi)12萬元、增值稅2.04萬元，該批煙絲已收回入庫，但本月未領(lǐng)用。當(dāng)月甲企業(yè)應(yīng)代收代繳消費(fèi)稅(　)萬元。

　　A.45.61

　　B.51.42

　　C.56.57

　　D.57.55

　　『正確答案』D

　　『答案解析』收購煙葉的成本=100×1.1×1.2×87%+8×93%=122.28(萬元)

　　受托方代收代繳的消費(fèi)稅=(122.28+12)÷(1-30%)×30%=57.55(萬元)

　　卷煙廠可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅=100×1.1×1.2×13%+8×7%+2.04=19.76(萬元)

　　2.復(fù)合計(jì)征消費(fèi)稅：

　　組成計(jì)稅價(jià)格=(材料成本+加工費(fèi)+從量消費(fèi)稅)÷(1-消費(fèi)稅稅率)

　　復(fù)合計(jì)稅：加入從量消費(fèi)稅(卷煙、白酒)

　　【例題?計(jì)算題】某市煙草集團(tuán)公司屬增值稅一般納稅人，2011年3月購進(jìn)已稅煙絲800萬元(不含增值稅)，委托A企業(yè)加工甲類卷煙500箱(250條/箱，200支/條)，A企業(yè)每箱0.1萬元收取加工費(fèi)(不含稅)，當(dāng)月A企業(yè)按正常進(jìn)度投料加工生產(chǎn)卷煙200箱交由集團(tuán)公司收回。

　　(說明：煙絲消費(fèi)稅率為30%，甲類卷煙生產(chǎn)環(huán)節(jié)消費(fèi)稅為56%加150元/箱。)

　　要求：計(jì)算A企業(yè)當(dāng)月應(yīng)當(dāng)代收代繳的消費(fèi)稅。

　　『正確答案』 代收代繳的消費(fèi)稅=(800×200÷500+0.1×200+200×150÷10000)/(1-0.56)×0.56+200×150÷10000=439.55(萬元)

　　四、用委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品計(jì)算征收消費(fèi)稅問題

　　稅法規(guī)定：對委托加工收回消費(fèi)品已納的消費(fèi)稅，可按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量從當(dāng)期應(yīng)納消費(fèi)稅稅額中扣除，這種扣稅方法與外購已稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的扣稅范圍、扣稅方法、扣稅環(huán)節(jié)相同。

　　1.扣稅范圍--11項(xiàng)

　　注意的問題：

　　(1)14個(gè)稅目中沒有酒類產(chǎn)品、小汽車、游艇、高檔手表4項(xiàng)

　　(2)除石腦油和潤滑油之外的成品油

　　2.扣稅方法--按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用部分扣稅

　　3.扣稅環(huán)節(jié)

　　具體規(guī)定：納稅人用委托加工收回的已稅珠寶玉石生產(chǎn)的改在零售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅的金銀首飾和鉆石首飾，在計(jì)稅時(shí)一律不得扣除委托加工收回的珠寶玉石的已納消費(fèi)稅稅款。

　　【例題?單選題】依據(jù)消費(fèi)稅的有關(guān)規(guī)定，下列消費(fèi)品中，準(zhǔn)予扣除已納消費(fèi)稅的是(　)。

　　A.以委托加工的汽車輪胎為原料生產(chǎn)的乘用車

　　B.以委托加工的化妝品為原料生產(chǎn)的護(hù)膚護(hù)發(fā)品

　　C.以委托加工的已稅石腦油為原料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品

　　D.以委托加工的已稅酒和酒精為原料生產(chǎn)的糧食白酒

　　『正確答案』C

　　『答案解析』只有C選項(xiàng)符合稅法規(guī)定委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品可抵扣已納消費(fèi)稅的環(huán)節(jié)。

　　五、卷煙回購

　　對既有自產(chǎn)卷煙，同時(shí)又委托聯(lián)營企業(yè)加工與自產(chǎn)卷煙牌號(hào)、規(guī)格相同卷煙的工業(yè)企業(yè)(簡稱回購企業(yè))，從聯(lián)營企業(yè)購進(jìn)后再直接銷售的卷煙，對外銷售時(shí)不論是否加價(jià)，凡是符合下述條件的，不再征收消費(fèi)稅;不符合下述條件的，則征收消費(fèi)稅：

　　回購企業(yè)在委托聯(lián)營企業(yè)加工卷煙時(shí)，除提供聯(lián)營企業(yè)所需加工卷煙牌號(hào)外，還須同時(shí)提供稅務(wù)機(jī)關(guān)已公示的消費(fèi)稅計(jì)稅價(jià)格。聯(lián)營企業(yè)必須按照已公示的調(diào)撥價(jià)格申報(bào)繳納消費(fèi)稅?；刭徠髽I(yè)將聯(lián)營企業(yè)加工卷煙回購后再銷售的卷煙，其銷售收入應(yīng)與自產(chǎn)的卷煙的銷售收入分開核算，以備稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查;如不分開核算，則一并計(jì)入自產(chǎn)卷煙銷售收入征收消費(fèi)稅。

　　【例題?計(jì)算題】甲卷煙廠為增值稅一般納稅人，生產(chǎn)的H牌卷煙不含稅調(diào)撥價(jià)為120元/條。委托丙企業(yè)加工H牌卷煙180箱，并將H牌卷煙的牌號(hào)及稅務(wù)機(jī)關(guān)己公示的計(jì)稅價(jià)格提供給丙企業(yè)，甲卷煙廠以不含稅價(jià)格100元/條回購丙企業(yè)生產(chǎn)的H牌卷煙200標(biāo)準(zhǔn)箱，并取得增值稅專用發(fā)票;本月銷售180箱。

　　『正確答案』

　　此次回購再銷售業(yè)務(wù)中：

　　甲卷煙廠消費(fèi)稅=0

　　甲卷煙廠增值稅=180×120×250×17%÷10000-200×100×250×17%÷10000

　　=6.8(萬元)