2012年注會《審計》解析：職業(yè)道德概念框架的具體運用

　　一、專業(yè)服務委托

　　(一)接受客戶關系――對方

　　l 客戶存在的問題可能對注冊會計師遵循誠信原則或良好職業(yè)行為原則產(chǎn)生不利影響。

　　l 在接受客戶關系前，注冊會計師應當考慮客戶的主要股東、關鍵管理人員和治理層是否誠信，以及客戶是否涉足非法活動(如洗錢)或存在可疑的財務報告問題等。

　　l 防范措施：

　　1.對客戶及其主要股東、關鍵管理人員、治理層和負責經(jīng)營活動的人員進行了解;

　　2.要求客戶對完善公司治理結構或內(nèi)部控制作出承諾。

　　(二)承接業(yè)務――專業(yè)勝任能力

　　l 注冊會計師在承接前對專業(yè)勝任能力和應有的關注原則產(chǎn)生不利影響進行評價，并在必要時采取防范措施消除不利影響或將其降低至可接受的水平。

　　l 防范措施：

　　1.了解客戶的業(yè)務性質、經(jīng)營的復雜程度，以及所在行業(yè)的情況;

　　2.了解專業(yè)服務的具體要求和業(yè)務對象，以及注冊會計師擬執(zhí)行工作的目的、性質和范圍;

　　3.了解相關監(jiān)管要求或報告要求;

　　4.分派足夠的具有勝任能力的員工;

　　5.必要時利用老師的工作;

　　6.就執(zhí)行業(yè)務的時間安排與客戶達成一致意見;

　　7.遵守質量控制政策和程序，以合理保證僅承接能夠勝任的業(yè)務。

　　(三)客戶變更委托

　　l 如果注冊會計師在了解所有相關情況前就承接業(yè)務，可能對專業(yè)勝任能力和應有的關注原則產(chǎn)生不利影響。注冊會計師應當評價不利影響的嚴重程度。

　　l 防范措施：

　　1.當應邀投標時，在投標書中說明，在承接業(yè)務前需要與前任注冊會計師溝通，以了解是否存在不應接受委托的理由;

　　² 注意：客戶的書面同意，溝通的事宜聯(lián)系二十二章p482頁

　　2.要求前任注冊會計師提供已知悉的相關事實或情況，即前任注冊會計師認為，后任注冊會計師在作出承接業(yè)務的決定前，需要了解的事實或情況;

　　3.從其他渠道獲取必要的信息。例如：如果不能與前任注冊會計師溝通，注冊會計師應當采取適當措施，通過詢問第三方或調查客戶的高級管理人員、治理層的背景等方式，獲取有關對職業(yè)道德基本原則產(chǎn)生不利影響的信息。

　　【例題5-1】(2010年簡答)在招投標階段和審計過程中，ABC會計師事務所遇到下列與職業(yè)道德有關的事項：

　　(1)應邀投標時，ABC會計師事務所在其投標書中說明，如果中標，需與前任注冊會計師溝通后，才能與甲公司簽訂審計業(yè)務約定書。

　　要求：指出ABC會計師事務所是否違反中國注冊會計師職業(yè)道德守則，并簡要說明理由。

　　【答案】(1)不違反職業(yè)道德守則。在應邀投標時，在投標書中說明，在承接業(yè)務前需要與前任注冊會計師溝通，以了解是否存在不應接受委托的理由。

　　二、利益沖突――對客觀和公正原則或保密原則產(chǎn)生不利影響

　　(一)可能產(chǎn)生利益沖突的情形：

　　1.注冊會計師與客戶存在直接競爭關系;

　　2.注冊會計師與客戶的主要競爭者存在合資或類似關系;(比如同行業(yè)企業(yè))

　　3.注冊會計師為兩個以上客戶提供服務，而這些客戶之間存在利益沖突或者對某一事項或交易存在爭議。(比如上下游企業(yè))

　　(二)承接業(yè)務前的防范措施：――告知并征得同意

　　1.如果會計師事務所的商業(yè)利益或業(yè)務活動可能與客戶存在利益沖突，注冊會計師應當告知客戶，并在征得其同意的情況下執(zhí)行業(yè)務;

　　2.如果為存在利益沖突的兩個以上客戶服務，注冊會計師應當告知所有已知相關方，并在征得他們同意的情況下執(zhí)行業(yè)務;

　　3.如果為某一特定行業(yè)或領域中的兩個以上客戶提供服務，注冊會計師應當告知客戶，并在征得他們同意的情況下執(zhí)行業(yè)務。

　　如果客戶不同意注冊會計師為存在利益沖突的其他客戶提供服務，注冊會計師應當終止為其中一方或多方提供服務。

　　(三)承接業(yè)務后的防范措施：

　　1.分派不同的項目組為相關客戶提供服務;

　　2.實施必要的保密程序，防止未經(jīng)授權接觸信息。例如，對不同的項目組實施嚴格的隔離程序，做好數(shù)據(jù)文檔的安全保密工作;

　　3.向項目組成員提供有關安全和保密問題的指引;

　　4.要求會計師事務所的合伙人和員工簽訂保密協(xié)議;

　　5.由未參與執(zhí)行相關業(yè)務的高級員工定期復核防范措施的執(zhí)行情況。

　　總結：保密、復核

　　【例題5-2】(2010年簡答題)ABC會計師事務所通過招投標程序接受委托，負責審計上市公司甲公司2011年度財務報表，并委派A注冊會計師為審計項目合伙人，在招投標階段和審計過程中，ABC會計師事務所遇到下列與職業(yè)道德有關的事項：

　　簽訂審計業(yè)務約定書后，ABC會計師事務所發(fā)現(xiàn)甲公司與本事務所另一常年審計客戶乙公司存在直接競爭關系。ABC會計師事務所未將這一情況告知甲公司和乙公司。

　　要求：指出ABC會計師事務所是否違反中國注冊會計師職業(yè)道德守則，并簡要說明理由。

　　【答案】違反職業(yè)道德守則。事務所要同時為兩個存在競爭關系的審計客戶提供審計，需要告知客戶，并征得他們的同意才能執(zhí)行業(yè)務。

　　三、應客戶的要求提供第二次意見――對專業(yè)勝任能力和應有的關注原則產(chǎn)生不利影響

　　(一)不利影響產(chǎn)生的原因

　　如果第二次意見不是基于現(xiàn)任注冊會計師可獲得的相同事實，或是基于不充分的證據(jù)，可能對專業(yè)勝任能力和應有的關注產(chǎn)生不利影響。

　　(二)防范措施

　　1.征得客戶同意與前任注冊會計師溝通;

　　2.在與客戶溝通中說明注冊會計師發(fā)表專業(yè)意見的局限性;

　　3.向前任注冊會計師提供第二次意見的副本。

　　如果客戶不允許與前任注冊會計師溝通，注冊會計師應當在考慮所有情況后決定是否適宜提供第二次意見。

　　四、收費

　　(一)確定收費應當考慮的因素

　　1.專業(yè)服務所需的知識和技能;

　　2.所需專業(yè)人員的水平和經(jīng)驗;

　　3.各級別專業(yè)人員提供服務所需的時間;

　　4.提供專業(yè)服務所需承擔的責任。

　　通常每一專業(yè)人員適當?shù)男r收費標準或日收費標準為基礎計算。

　　(二)報價過低――專業(yè)勝任能力和應有的關注產(chǎn)生不利影響

　　防范措施：

　　1.讓客戶了解業(yè)務約定條款，特別是確定收費的基礎及在此報價內(nèi)所能提供的服務;

　　2.安排恰當?shù)臅r間和合格的員工執(zhí)行任務。

　　(三)或有收費

　　除法律法規(guī)允許外，注冊會計師不得以或有收費方式提供鑒證服務，收費與否或收費多少不得以鑒證工作結果或實現(xiàn)特定目的為條件。

　　防范措施：

　　1.預先就收費的基礎與客戶達成書面協(xié)議;

　　2.向預期的報告使用者披露注冊會計師所執(zhí)行的工作及收費的基礎;

　　3.實施質量控制政策和程序;

　　4.由獨立第三方復核注冊會計師已執(zhí)行的工作。

　　(四)注冊會計師不得收取與客戶相關的介紹費或傭金。

　　注冊會計師不得向客戶或其他方支付業(yè)務介紹費。

　　五、專業(yè)服務營銷

　　注冊會計師在營銷專業(yè)服務時，不得有下列行為：

　　1.夸大宣傳提供的服務、擁有的資質或獲得的經(jīng)驗;

　　2.貶低或無根據(jù)地比較其他注冊會計師的工作;

　　3.暗示有能力影響有關主管部門、監(jiān)管機構或類似機構;

　　4.作出其他欺騙性的或可能導致誤解的聲明。

　　注冊會計師不得采用強迫、欺詐、利誘或騷擾等方式招攬業(yè)務，不得對其能力進行廣告宣傳以招攬業(yè)務，但可以利用媒體刊登設立、合并、分立、解散、遷址、名稱變更和招聘員工等信息。

　　六、禮品和款待

　　如果客戶向注冊會計師(或其近親屬)贈送禮品或給予款待，將對職業(yè)道德基本原則產(chǎn)生不利影響。

　　注冊會計師不得向客戶索取、收受委托合同約定以外的酬金或其他財物，或者利用執(zhí)行業(yè)務之便，謀取其他不正當?shù)睦妗?/P>

　　七、保管客戶資產(chǎn)

　　除非法律法規(guī)允許或要求，注冊會計師不得提供保管客戶資金或其他資產(chǎn)的服務。

　　注冊會計師如果保管客戶資金或其他資產(chǎn)，應當符合下列要求：

　　1.將客戶資金或其他資產(chǎn)與其個人或會計師事務所的資產(chǎn)分開;

　　2.僅按照預定用途使用客戶資金或其他資產(chǎn);

　　3.隨時準備向相關人員報告資產(chǎn)狀況及產(chǎn)生的收入、紅利或利得;

　　4.遵守所有與保管資產(chǎn)和履行報告義務相關的法律法規(guī)。

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