2012年注冊會計師《會計》知識點：所得稅(5)

　　四、所得稅費用的確認(rèn)和計量

　　所得稅費用由當(dāng)期所得稅和遞延所得稅兩部分構(gòu)成。

　　1.當(dāng)期所得稅

　　當(dāng)期所得稅就是當(dāng)期應(yīng)交所得稅。

　　①當(dāng)期所得稅(當(dāng)期應(yīng)交所得稅)=應(yīng)納稅所得額×所得稅稅率

　?、趹?yīng)納稅所得額=會計利潤+按照會計準(zhǔn)則規(guī)定計入利潤表但計稅時不允許稅前扣除的費用±計入利潤表的費用與按照稅法規(guī)定可予稅前抵扣的金額之間的差額±計入利潤表的收入與按照稅法規(guī)定應(yīng)計入應(yīng)納稅所得的收入之間的差額-稅法規(guī)定的不征稅收入±其他需要調(diào)整的因素

　　2.遞延所得稅

　　遞延所得稅，是指按照企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)予確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債在期末應(yīng)有金額相對于原已確認(rèn)金額之間的差額，即遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債的當(dāng)期發(fā)生額，但不包括直接計入所有者權(quán)益的交易或事項及企業(yè)合并的所得稅影響(因為它們計入資本公積和商譽，不計入所得稅費用)。

　　遞延所得稅=遞延所得稅負(fù)債增加額-遞延所得稅資產(chǎn)增加額=(期末遞延所得稅負(fù)債-期初遞延所得稅負(fù)債)-(期末遞延所得稅資產(chǎn)-期初遞延所得稅資產(chǎn))

　　在理解上述公式時，應(yīng)注意二點：

　?、龠f延所得稅的本質(zhì)含義是所得稅費用，因此計算結(jié)果為正數(shù)，表示所得稅費用增加;計算結(jié)果為負(fù)數(shù)，表示所得稅費用減少。

　　②上述公式成立的前提，是假設(shè)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債發(fā)生增減變動，只影響所得稅費用。

　　3.所得稅費用

　　所得稅費用=當(dāng)期所得稅+遞延所得稅。

　　【例18】綜合例子說明所得稅核算的全過程

　　甲股份有限公司(下稱甲公司)2010年有關(guān)所得稅資料如下：

　　(1)甲公司所得稅費用采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算，所得稅稅率為25%。2010年年初遞延所得稅資產(chǎn)為37.5萬元，其中存貨項目產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)余額22.5萬元，未彌補虧損項目產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)余額15萬元。

　　(2)本年度實現(xiàn)利潤總額500萬元，其中取得國債利息收入20萬元，因發(fā)生違法經(jīng)營被罰款70萬元。

　　(3)年末計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備50萬元(年初減值準(zhǔn)備為0)，使固定資產(chǎn)賬面價值比其計稅基礎(chǔ)小50萬元;轉(zhuǎn)回存貨跌價準(zhǔn)備70萬元，使存貨可抵扣暫時性差異由年初余額90萬元減少到年末的20萬元。稅法規(guī)定，計提的減值準(zhǔn)備不得在稅前抵扣。

　　(4)年末計提產(chǎn)品保修費用40萬元，計入銷售費用，預(yù)計負(fù)債余額為40萬元。稅法規(guī)定，產(chǎn)品保修費在實際發(fā)生時可以在稅前抵扣。

　　(5)至2009年末止尚有60萬元虧損沒有彌補。

　　(6)假設(shè)除上述事項外，沒有發(fā)生其他納稅調(diào)整事項。

　　【答案】甲公司所得稅會計處理如下：

　　(1)計算2010年應(yīng)交所得稅

　　2010年應(yīng)交所得稅=應(yīng)納稅所得額×所得稅稅率=[(利潤總額500―國債利息收入20+違法經(jīng)營罰款70+計提固定資產(chǎn)減值50―轉(zhuǎn)回存貨跌價準(zhǔn)備70+計提保修費40)―彌補虧損60]×25%=[570―60]×25%=510×25%=127.5(萬元)

　　(2)計算暫時性差異影響額，確認(rèn)期末遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，計算出遞延所得稅

　?、?010年末遞延所得稅資產(chǎn)=(固定資產(chǎn)項目的年末可抵扣暫時性差異50+存貨項目的年末可抵扣暫時性差異20+預(yù)計負(fù)債項目的年末可抵扣暫時性差異40)×所得稅稅率25%=110×25%=27.5(萬元)

　　②遞延所得稅=(期末遞延所得稅負(fù)債-期初遞延所得稅負(fù)債)-(期末遞延所得稅資產(chǎn)-期初遞延所得稅資產(chǎn))=(0-0)-(27.5-37.5)=10(萬元)

　　(3)計算2010年所得稅費用

　　2010年所得稅費用=當(dāng)期所得稅+遞延所得稅=127.5+10=137.5 (萬元)

　　(4)編制會計分錄

　　借：所得稅費用 137.5

　　貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交所得稅 127.5

　　遞延所得稅資產(chǎn) (27.5-37.5)10

　　4.合并財務(wù)報表中因抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部損益產(chǎn)生的遞延所得稅

　　企業(yè)在編制合并財務(wù)報表時，因抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益導(dǎo)致合并資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其在納入合并范圍的企業(yè)按照適用稅法規(guī)定確定的計稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生暫時性差異的，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)當(dāng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，同時調(diào)整合并利潤表中的所得稅費用，但與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項及企業(yè)合并的遞延所得稅除外。

　　【例19】甲公司擁有乙公司80%的表決權(quán)股份，能夠控制乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策。2010年9月甲公司以800萬元將自產(chǎn)產(chǎn)品一批銷售給乙公司，該批產(chǎn)品成本為500萬元，至2010年末尚未對外銷售。假設(shè)甲、乙公司的所得稅稅率為25%。稅法規(guī)定，企業(yè)的存貨以歷史成本作為計稅基礎(chǔ)。 (計稅基礎(chǔ)800;賬面價值500)

　　甲公司在編制合并報表時，對于與乙公司發(fā)生的內(nèi)部交易抵銷如下：

　　借：營業(yè)收入 800

　　貸：營業(yè)成本 500

　　存貨 300

　　經(jīng)過上述抵銷處理后，該項內(nèi)部交易中涉及的存貨在合并資產(chǎn)負(fù)債表中體現(xiàn)的價值為500萬元，其計稅基礎(chǔ)為800萬元，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異300萬元，在編制合并報表時應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)：

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)(300×25%)75

　　貸：所得稅費用 75

　　現(xiàn)將應(yīng)交所得稅、遞延所得稅、所得稅費用區(qū)別與聯(lián)系歸納如下表：

　　應(yīng)交所得稅、遞延所得稅、所得稅費用的區(qū)別與聯(lián)系

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