2012年《中級會計實務(wù)》考點解析：可供出售金融資產(chǎn)

　　一、可供出售金融資產(chǎn)概念

　　可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除下列各類資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)：(1)貸款和應(yīng)收款項;(2)持有至到期投資;(3)以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。例如，企業(yè)購入的在活躍市場上有報價的股票、債券和基金等，沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或持有至到期投資等金融資產(chǎn)的，可歸為此類。

　　二、可供出售金融資產(chǎn)的會計處理

　　可供出售金融資產(chǎn)的賬務(wù)處理也可分為取得時、持有期間和出售時三個步驟：

　　1.取得時

　　①企業(yè)取得可供出售的金融資產(chǎn)，應(yīng)按其公允價值與交易費用之和，借記“可供出售金融資產(chǎn)――成本”科目，按支付的價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，借記“應(yīng)收股利”科目，按實際支付的金額，貸記“銀行存款”等科目。

　?、谄髽I(yè)取得的可供出售金融資產(chǎn)為債券投資的，應(yīng)按債券的面值，借記“可供出售金融資產(chǎn)――成本”科目，按支付的價款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息，借記“應(yīng)收利息”科目，按實際支付的金額，貸記“銀行存款”等科目，按差額，借記或貸記“可供出售金融資產(chǎn)――利息調(diào)整”科目。

　　2.持有期間

　　持有期間有三件事：收到股利或利息的處理、期末按照公允價值計量、期末計提減值。

　　①資產(chǎn)負債表日，可供出售債券為分期付息、一次還本債券投資的，應(yīng)按票面利率計算確定的應(yīng)收未收利息，借記“應(yīng)收利息”科目，按可供出售債券的攤余成本和實際利率計算確定的利息收入，貸記“投資收益”科目，按其差額，借記或貸記“可供出售金融資產(chǎn)――利息調(diào)整”科目。

　　可供出售債券為一次還本付息債券投資的，應(yīng)于資產(chǎn)負債表日按票面利率計算確定的應(yīng)收未收利息，借記“可供出售金融資產(chǎn)――應(yīng)計利息”科目，按可供出售債券的攤余成本和實際利率計算確定的利息收入，貸記“投資收益”科目，按其差額，借記或貸記“可供出售金融資產(chǎn)――利息調(diào)整”科目。

　?、谫Y產(chǎn)負債表日，可供出售金融資產(chǎn)的公允價值高于其賬面余額的差額，借記“可供出售金融資產(chǎn)――公允價值變動”科目，貸記“資本公積――其他資本公積”科目;公允價值低于其賬面余額的差額做相反的會計分錄。

　　確定可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，按應(yīng)減記的金額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，按應(yīng)從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出原計入資本公積的累計損失金額，貸記“資本公積――其他資本公積”科目，按其差額，貸記“可供出售金融資產(chǎn)減值準備”或“可供出售金融資產(chǎn)――公允價值變動”科目。

　　對于已確認減值損失的可供出售金融資產(chǎn)，在隨后會計期間內(nèi)公允價值已上升且客觀上與確認原減值損失事項有關(guān)的，應(yīng)按原確認的減值損失，借記“可供出售金融資產(chǎn)――公允價值變動”科目，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目;但可供出售金融資產(chǎn)為股票等權(quán)益工具投資的(不含在活躍市場上沒有報價、公允價值不能可靠計量的權(quán)益工具投資)，借記“可供出售金融資產(chǎn)――公允價值變動”科目，貸記“資本公積――其他資本公積”科目。

　　3.處置時

　　出售可供出售的金融資產(chǎn)，應(yīng)按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按其賬面余額，貸記“可供出售金融資產(chǎn)――成本、公允價值變動、利息調(diào)整、應(yīng)計利息”科目，按應(yīng)從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出的公允價值累計變動額，借記或貸記“資本公積――其他資本公積”科目，按其差額，貸記或借記“投資收益”科目。

　　【例9】甲公司有關(guān)可供出售金融資產(chǎn)交易情況如下：

　?、?009年12月5日購入股票100萬元，發(fā)生相關(guān)手續(xù)費、稅金0.2萬元，作為可供出售金融資產(chǎn)：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)――成本 100.2

　　貸：銀行存款 100.2

　?、?009年末，該股票收盤價為108萬元：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)――公允價值變動 7.8

　　貸：資本公積――其他資本公積 7.8

　?、?010年1月15日處置，收到110萬元

　　借：銀行存款 110

　　資本公積――其他資本公積 7.8

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)――成本 100.2

　　――公允價值變動 7.8

　　投資收益 (110-100.2) 9.8

　　【2008年試題】甲公司2007年12月25日支付價款2040萬元(含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利60萬元)取得一項股權(quán)投資，另支付交易費用10萬元，劃分為可供出售金融資產(chǎn)。2007年12月28日，收到現(xiàn)金股利60萬元。2007年12月31日，該項股權(quán)投資的公允價值為2105萬元。假定不考慮所得稅等其他因素。甲公司2007年因該項股權(quán)投資應(yīng)直接計入資本公積的金額為( )萬元。

　　A.55 　　B.65 　　C.115 　　D.125

　　【答案】C

　　【解析】甲公司2007年因該項股權(quán)投資應(yīng)直接計入資本公積的金額=2105-(2040-60+10)=2105-1990=115(萬元)。賬務(wù)處理是：

　　2007年12月25日

　　借：可供出售金融資產(chǎn)――成本1990

　　應(yīng)收股利 60

　　貸：銀行存款2050(2040+10)

　　2007年12月28日

　　借：銀行存款 60

　　貸：應(yīng)收股利 60

　　2007年12月31日

　　借：可供出售金融資產(chǎn)――公允價值變動(2105-1990)115

　　貸：資本公積――其他資本公積 115