2021年注冊會計師《審計》章節(jié)講義：第三章審計程序—函證程序

編輯推薦：2021年注冊會計師《審計》章節(jié)講義匯總

知識點(diǎn) 3：審計程序——函證 程序 ★ ★ ★

考點(diǎn)點(diǎn)撥：

常見考試情形一：結(jié)合函證基本流程(3.3 節(jié) + 9.5 節(jié))為主線

1.函證決策(是否執(zhí)行)

風(fēng)險、認(rèn)定、替代審計程序(成本效益原則)

2.函證對象及范圍

(1)銀行存款 應(yīng)當(dāng)(零余額、注銷、本期存過款的賬戶)

不重要且風(fēng)險低——工作底稿，記理由

(2)應(yīng)收賬款 應(yīng)當(dāng) (不重要 或函證無效)

(3)其他“第三方” 非必須

3.函證全過程保持應(yīng)有的控制

4.不回函——替代審計程序 (知識點(diǎn)鏈接：第 9 章)

5.回函結(jié)果不一致，是否構(gòu)成錯報? 回函結(jié)果不一致的原因：未達(dá)賬項的存在、或者記賬錯誤(錯報) 結(jié)合審計抽樣方法,推斷錯報(計算)常見考試

情形二：結(jié)合循環(huán)審計 (第三編)例如：貨幣資金的審計(第 12 章)常見考試

情形三：綜合題 中 X 資料工作底稿中記錄與函證相關(guān)內(nèi)容如下：

【經(jīng)典考題·2017 年·多選題】下列各項因素中，通常影響注冊會計師是否實施函證的決策的有( )。

A.評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險

B.被審計單位管理層的配合程度

C.函證信息與特定認(rèn)定的相關(guān)性

D.被詢證者的客觀性

【答案】ACD

【答案解析】在確定是否實施函證時，需要考慮的是預(yù)期被詢證者的配合程度，而非被審計單位管理層的配合程度，選項 B 不正確。

【經(jīng)典考題·2012 年】 A 注冊會計師負(fù)責(zé)審計甲公司 2011 年度財務(wù)報表。甲公司 2011 年 12 月 31 日應(yīng)收賬款余額為 3000 萬元。A 注冊會計師認(rèn)為應(yīng)收賬款存在重大錯報風(fēng)險，決定選取金額較大以及風(fēng)險較高的應(yīng)收賬款明細(xì)賬戶實施函證程序，選取的應(yīng)收賬款明細(xì)賬戶余額合計為 1800 萬元。

相關(guān)事項如下：(1)審計項目組成員要求被詢證的甲公司客戶將回函直接寄至?xí)嫀熓聞?wù)所，但甲公司客戶 X 公司將回函寄至甲公司財務(wù)部，審計項目組成員取得了該回函，將其歸入審計工作底稿。

(2)對于審計項目組以傳真件方式收到的回函，審計項目組成員與被詢證方取得了電話聯(lián)系，確認(rèn)回函信息，并在審計工作底稿中記錄了電話內(nèi)容與時間、對方姓名與職位，以及實施該程序的審計項目組成員姓名。

(3)審計項目組成員根據(jù)甲公司財務(wù)人員提供的電子郵箱地址，向甲公司境外客戶 Y 公司發(fā)送了電子郵件，詢證應(yīng)收賬款余額，并收到了電子郵件回復(fù)。Y 公司確認(rèn)余額準(zhǔn)確無誤。審計項目組成員將電子郵件打印后歸入審計工作底稿。

(4)甲公司客戶 Z 公司的回函確認(rèn)金額比甲公司賬面余額少 150 萬元。甲公司銷售部人員解釋，甲公司于 2011 年 12 月末銷售給 Z 公司的一批產(chǎn)品，在 2011 年末尚未開具銷售發(fā)票，Z 公司因此未入賬。A 注冊會計師認(rèn)為該解釋合理，未實施其他審計程序。

(5)實施函證的 1800 萬元應(yīng)收賬款余額中，審計項目組未收到回函的余額合計 950 萬元，審計項目組對此實施了替代程序：對其中的 500 萬元查看了期后收款憑證;對沒有期后收款記錄的 450 萬元，檢查了與這些余額相關(guān)的銷售合同和發(fā)票，未發(fā)現(xiàn)例外事項。

(6)鑒于對 60%應(yīng)收賬款余額實施函證程序未發(fā)現(xiàn)錯報，A 注冊會計師推斷其余 40%的應(yīng)收賬款余額也不存在錯報，無須實施進(jìn)一步審計程序。 <1> 要求：針對上述第(1)至(6)項，逐項指出甲公司審計項目組的做法是否恰當(dāng)。如不恰當(dāng)，簡要說明理由。

【正確答案】(1)不恰當(dāng)。注冊會計師應(yīng)當(dāng)對函證的全過程保持控制/可靠性不足。(2)恰當(dāng)。(3)不恰當(dāng)。注冊會計師應(yīng)當(dāng)核實被詢證者的信息;/電子回函的可靠性存在風(fēng)險，注冊會計師和回函者要采用一定的程序創(chuàng)造安全環(huán)境。(4)不恰當(dāng)。函證的差異不能僅以口頭解釋為證據(jù);/應(yīng)實施其他審計程序核實不符事項。(5)不恰當(dāng)。獲取的銷售合同和發(fā)票為內(nèi)部證據(jù);/應(yīng)檢查能夠證明交易實際發(fā)生的證據(jù)。(6)不恰當(dāng)。選取特定項目的方法不能以樣本的測試結(jié)果推斷至總體。/仍然可能存在重大錯報風(fēng)險。

【經(jīng)典考題·2013 年】 A 注冊會計師確定甲公司 2012 年度財務(wù)報表整體的重要性為 200 萬元，明顯微小錯報的臨界值為 10 萬元。A 注冊會計師實施了銀行及應(yīng)收賬款函證程序，相關(guān)審計工作底稿的部分內(nèi)容摘錄如下：

審計說明：(1)對甲公司 2012 年 12 月 31 日有往來余額的銀行賬戶實施函證程序。

(2)甲公司為該銀行重要客戶，有業(yè)務(wù)專員上門辦理各類業(yè)務(wù)。2013 年 2 月 18 日，A 注冊會計師在甲公司財務(wù)經(jīng)理陪同下將函證交予上門辦理業(yè)務(wù)的銀行業(yè)務(wù)專員。銀行業(yè)務(wù)專員當(dāng)場蓋章回函。函證結(jié)果滿意。

(3)差異金額 3 萬元，小于明顯微小錯報的臨界值，無須實施進(jìn)一步審計程序。

(4)該賬戶已全額計提壞賬準(zhǔn)備，不存在風(fēng)險，選取另一樣本實施函證。

(5)詢證函被退回，原因為“原址查無此單位”。已實施替代程序，未發(fā)現(xiàn)差異。

(6)未收到回函，已與客戶財務(wù)人員電話確認(rèn)余額，無須實施替代程序。

<1> 針對上述審計說明第(1)至(6)項，逐項指出 A 注冊會計師的做法是否恰當(dāng)。如不恰當(dāng)，簡要說明理由。

【正確答案】第(1)項，不恰當(dāng)。A 注冊會計師沒有對零余額和在本期內(nèi)注銷的賬戶實施函證。也未評估這些賬戶是否對財務(wù)報表不重要且與之相關(guān)的重大錯報風(fēng)險很低。

第(2)項，不恰當(dāng)。A 注冊會計師沒有評估回函的可靠性。/銀行業(yè)務(wù)專員當(dāng)場辦理回函，未實施適當(dāng)?shù)暮藢Τ绦蚝吞幚砹鞒獭?/p>

第(3)項，不恰當(dāng)。小額差異也需要進(jìn)行調(diào)查。/小額差異可能是由方向相反的大額差異相互抵消形成的。

第(4)項，不恰當(dāng)。函證程序應(yīng)對的是存在認(rèn)定，全額計提壞賬準(zhǔn)備針對的是計價和分?jǐn)偟恼J(rèn)定，無法應(yīng)對存在認(rèn)定。

第(5)項，不恰當(dāng)。對于“原址查無此單位”的異常函證，應(yīng)當(dāng)保持足夠的職業(yè)懷疑，對函證地址信息進(jìn)行調(diào)查。/應(yīng)當(dāng)實施進(jìn)一步審計程序檢查是否存在被審計單位虛構(gòu)銷售客戶的情況，不應(yīng)直接實施替代程序。

第(6)項，不恰當(dāng)。只對詢證函進(jìn)行口頭回復(fù)不符合函證的要求，因為其不是對 A 注冊會計師的直接書面回復(fù)。 /當(dāng)收到口頭回復(fù)后，A 注冊會計師可以根據(jù)情況要求被詢證者提供直接書面回復(fù)。/實施替代程序。

【經(jīng)典考題·2020 年 A 卷】 ABC 會計師事務(wù)所的 A 注冊會計師負(fù)責(zé)審計甲公司 2018 年度財務(wù)報表。審計工作底稿中與函證相關(guān)的部分內(nèi)容摘錄如下:

(1)甲公司 2018 年末存款余額最小的 5 個銀行賬戶合計金額小于實際執(zhí)行的重要性，A 注冊會計師認(rèn)為這些銀行存款余額對財務(wù)報表不重要，決定不對其實施函證程序，并在審計工作底稿中記錄了理由。

(2)A 注冊會計師填制了應(yīng)收賬款詢證函電子版，由甲公司財務(wù)人員核對信息、打印并加蓋甲公司印章，由 A 注冊會計師裝函并寄發(fā)。

(3)甲公司 2018 年向乙公司采購的某設(shè)備價格顯著高于同類設(shè)備的市場價格，管理層解釋該設(shè)備采用了特殊材質(zhì)，A 注冊會計師了解了使用特殊材質(zhì)的原因，檢查了采購合同，查詢了特殊材質(zhì)的市場價格，并就該設(shè)備的采購價格和使用材質(zhì)向乙公司進(jìn)行了函證，回函相符，據(jù)此認(rèn)可了設(shè)備采購價格。

(4)甲公司國內(nèi)供應(yīng)商丙公司的回函未加蓋印章，A 注冊會計師與丙公司財務(wù)人員電話核實了回函信息，據(jù)此認(rèn)可了回函結(jié)果，并在審計工作底稿中記錄了電話溝通情況。

(5)注冊會計師在甲公司銷售人員陪同下實地走訪其客戶丁公司，并現(xiàn)場函證應(yīng)收賬款余額及本年銷售額。在丁公司財務(wù)人員與甲公司銷售人員對賬并辦理回函手續(xù)時，A 注冊會計師前往采購部門訪談了采購經(jīng)理，結(jié)果滿意。要求：針對上述第(1)至(5)項，逐項指出 A 注冊會計師的做法是否恰當(dāng)，如不恰當(dāng)，簡要說明理由。

【答案解析】(1)不恰當(dāng)。注冊會計師應(yīng)當(dāng)對銀行存款(包括零余額賬戶和在本期內(nèi)注銷的賬戶)、借款及與金融機(jī)構(gòu)往來的其他重要信息實施函證程序，除非有充分證據(jù)表明某一銀行存款、借款及與金融機(jī)構(gòu)往來的其他重要信息對財務(wù)報表不重要且與之相關(guān)的重大錯報風(fēng)險很低。

(2)不恰當(dāng)。注冊會計師應(yīng)當(dāng)對函證的全過程保持控制。

(3)恰當(dāng)。

(4)不恰當(dāng)。應(yīng)要求被詢證者重新回函。

(5)不恰當(dāng)。注冊會計師應(yīng)當(dāng)對函證的全過程保持控制。另一觀點(diǎn)：不恰當(dāng)，考慮是否為未披露的關(guān)聯(lián)方

為避免考生錯過重要考試訊息，環(huán)球網(wǎng)校推出 免費(fèi)預(yù)約短信提醒服務(wù)，一經(jīng)預(yù)定屆時網(wǎng)校會及時提醒您2021年各地區(qū)注冊會計師考試繳費(fèi)截止時間、準(zhǔn)考證打印時間等重要節(jié)點(diǎn)變動訊息，讓你備考無憂！

以上內(nèi)容是2021年注冊會計師《審計》章節(jié)講義：第三章審計程序——函證 程序，小編為廣大考生上傳注冊會計師考試大綱【完整版】、教材變化對比等，考生可點(diǎn)擊“免費(fèi)下載”按鈕后即可領(lǐng)取！