2013年中級會計職稱《中級會計實務(wù)》第八章知識點：資產(chǎn)減值

　　★ 考點一 資產(chǎn)減值的認(rèn)定

　　一、資產(chǎn)減值范圍

　　1.屬于本章涉及的資產(chǎn)減值范圍

　　(1)長期股權(quán)投資(對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的投資);

　　(2)采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn);

　　(3)固定資產(chǎn)(含在建工程);

　　(4)生產(chǎn)性生物資產(chǎn);

　　(5)無形資產(chǎn);

　　(6)商譽(yù)

　　【注意】上述資產(chǎn)減值在以后持有期間不得轉(zhuǎn)回，只有在處置時才能轉(zhuǎn)出。

　　2.不屬于本章涉及的資產(chǎn)減值范圍

　　(1)企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)將該長期股權(quán)投資在資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面價值，與其現(xiàn)值之間的差額，確認(rèn)為減值損失，計入當(dāng)期損益?？梢赞D(zhuǎn)回。

　　(2)應(yīng)收款項、持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)適用于《金融工具》準(zhǔn)則進(jìn)行減值，可以轉(zhuǎn)回。

　　(3)存貨減值適用于《存貨》準(zhǔn)則，可以轉(zhuǎn)回。

　　(4)采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)不存在計提減值。

　　二、資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象

　　有確鑿證據(jù)表明資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行減值測試，估計資產(chǎn)的可收回金額。

　　1. 特殊問題

　　(1)商譽(yù)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)：考慮到這兩類資產(chǎn)的價值和產(chǎn)生的未來經(jīng)濟(jì)利益有較大的不確定性，對于這些資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了進(jìn)行減值測試。

　　(2)對于尚未達(dá)到可使用狀態(tài)的無形資產(chǎn)：由于其價值通常具有較大的不確定性，也應(yīng)當(dāng)每年進(jìn)行減值測試。

　　(3)采用成本法核算的長期股權(quán)投資：取得投資時實際支付的價款中包含的已宣告但未發(fā)放的現(xiàn)金股利后，應(yīng)當(dāng)考慮是否發(fā)生了減值。在判斷該類長期股權(quán)投資是否存在減值跡象時，應(yīng)當(dāng)關(guān)注長期股權(quán)投資的賬面價值是否大于享有被投資單位凈資產(chǎn)(包括相關(guān)商譽(yù))賬面價值的份額等類似情況。

　　2.資產(chǎn)減值跡象的判斷

　　(1)外部跡象：

　?、儋Y產(chǎn)的市價當(dāng)期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預(yù)計的下跌。

　　②企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場在當(dāng)期或者將在近期發(fā)生重大變化，從而對企業(yè)產(chǎn)生不利影響。

　?、凼袌隼驶蛘咂渌袌鐾顿Y報酬率在當(dāng)期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計算資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低。

　　(2)內(nèi)部跡象

　　①有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時或者其實體已經(jīng)損壞。

　?、谫Y產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置。

　　③企業(yè)內(nèi)部報告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績效已經(jīng)低于或者將低于預(yù)期，如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實現(xiàn)的營業(yè)利潤(或者虧損)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于(或者高于)預(yù)計金額等。

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　　★ 考點二 單項資產(chǎn)減值的計算

　　原則：減值=賬面價值-可收回金額

　　一、資產(chǎn)可收回金額計量的基本要求

　　資產(chǎn)的可收回金額，應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額(假設(shè)目前銷售)與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值(假設(shè)繼續(xù)持有)兩者之間較高者確定。

　　在下列情況下，可以有例外或者做特殊考慮：

　　1.如果資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，只要有一項超過了資產(chǎn)的賬面價值，就表明資產(chǎn)沒有發(fā)生減值，不需要再估計另一項金額。

　　2.如果沒有確鑿證據(jù)或者理由表明，資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值顯著高于其公允價值減去處置費用后的凈額，可以將資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額視為資產(chǎn)的可收回金額。

　　3.以前報告期間的計算結(jié)果表明，資產(chǎn)可收回金額顯著高于其賬面價值，之后又沒有發(fā)生消除這一差異的交易或者事項的，資產(chǎn)負(fù)債表日可以不重新估計該資產(chǎn)的可收回金額。

　　4.以前報告期間的計算與分析表明，資產(chǎn)可收回金額相對于某種減值跡象反應(yīng)不敏感，在本報告期間又發(fā)生了該減值跡象的，可以不因該減值跡象的出現(xiàn)而重新估計該資產(chǎn)的可收回金額。

　　二、資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后凈額的確定

　　1.資產(chǎn)的公允價值的確定

　　(1)銷售協(xié)議價格

　　(2)市場價格

　　(3)熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行公平交易愿意提供的交易價格

　　(4)按照上述要求仍然無法可靠估計，取該資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值

　　2.處置費用：可以直接歸屬于資產(chǎn)處置的增量成本，包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費用、相關(guān)稅費、搬運(yùn)費以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費用等，但是財務(wù)費用和所得稅費用等不包括在內(nèi)。

　　三、資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的估計

　　預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，需要考慮資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量、資產(chǎn)的使用壽命和折現(xiàn)率三個因素。

　　(一)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計

　　1.基礎(chǔ)

　　(1)以單位經(jīng)過批準(zhǔn)的最近財務(wù)預(yù)算或預(yù)測數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，一般最多涵蓋5年，但如能證明更長的期間是合理的，可以涵蓋更長期間;

　　(2)如果包括最近財務(wù)預(yù)算期之后的現(xiàn)金流量，應(yīng)以該預(yù)算期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎(chǔ)進(jìn)行估計。該增長率通常不能超過相關(guān)產(chǎn)品或行業(yè)的平均增長率，增長率可能是負(fù)數(shù)或零。

　　2.內(nèi)容

　　(1)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預(yù)計產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。

　　(2)為實現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預(yù)計現(xiàn)金流出(包括為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出)。

　　(3)資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。

　　3.考慮因素

　　(1)以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量。

　　【注意】兩包括，四不包括

　　四不包括：①將來可能會發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項;②資產(chǎn)改良的現(xiàn)金流;③籌資活動;④所得稅收付產(chǎn)生的現(xiàn)金流。

　　兩包括：①已經(jīng)承諾的事項(如重組)的影響;②正常的維護(hù)性費用;

　　(2)對通貨膨脹因素的考慮應(yīng)當(dāng)和折現(xiàn)率相一致。

　　(3)內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格應(yīng)當(dāng)予以調(diào)整――以市場交易價格為基礎(chǔ)

　　4.方法

　　(1)單一現(xiàn)金流量法：使用的是單一的未來每期現(xiàn)金流量和單一的折現(xiàn)率預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值。

　　(2)期望現(xiàn)金流量法：未來每期現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)根據(jù)每期可能發(fā)生情況的概率及其相應(yīng)的現(xiàn)金流量加總計算求得。

　　(二)折現(xiàn)率的預(yù)計

　　1.折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是反映當(dāng)前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風(fēng)險的稅前利率。

　　2.企業(yè)確定折現(xiàn)率時，通常應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)的市場利率為依據(jù)。如果該資產(chǎn)的市場利率無法從市場獲得，可以使用替代利率估計折現(xiàn)率。企業(yè)在估計替代利率時，可以根據(jù)企業(yè)的加權(quán)平均資金成本、增量借款利率或者其他相關(guān)市場借款利率作適當(dāng)調(diào)整后確定。

　　3.企業(yè)在估計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時，通常應(yīng)當(dāng)使用單一的折現(xiàn)率。但是，如果資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值對未來不同期間的風(fēng)險差異或者利率的期限結(jié)構(gòu)反應(yīng)敏感，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在未來不同期間采用不同的折現(xiàn)率。

　　(三)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定

　　(四)外幣未來現(xiàn)金流量及其現(xiàn)值的確定――先折現(xiàn)后折算

　　1.應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)所產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量的結(jié)算貨幣為基礎(chǔ)預(yù)計其未來現(xiàn)金流量，并按照該貨幣適用的折現(xiàn)率計算資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。

　　2.將該外幣現(xiàn)值按照計算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值當(dāng)日的即期匯率進(jìn)行折算，從而折算成按照記賬本位幣表示的資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。

　　3.在該現(xiàn)值基礎(chǔ)上，將其與資產(chǎn)公允價值減去處置費用后的凈額相比較，確定其可收回金額，再根據(jù)可收回金額與資產(chǎn)賬面價值相比較，確定是否需要確認(rèn)減值損失以及確認(rèn)多少減值損失。

　　四、資產(chǎn)減值損失的確定及其賬務(wù)處理

　　1.如果可收回金額低于其賬面價值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計入當(dāng)期損益，同時計提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。資產(chǎn)的賬面價值是指資產(chǎn)成本扣減累計折舊(或累計攤銷)和累計減值準(zhǔn)備后的金額。

　　借：資產(chǎn)減值損失

　　貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備

　　固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

　　在建工程――減值準(zhǔn)備

　　工程物資――減值準(zhǔn)備

　　生產(chǎn)性生物資產(chǎn)――減值準(zhǔn)備

　　無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

　　商譽(yù)減值準(zhǔn)備

　　投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備

　　2.資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費用應(yīng)當(dāng)在未來期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價值(扣除預(yù)計凈殘值)。

　　3.資產(chǎn)報廢、出售、對外投資、以非貨幣性資產(chǎn)交換方式換出、通過債務(wù)重組抵償債務(wù)等符合資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備予以轉(zhuǎn)銷。

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　　★ 考點三 資產(chǎn)組的認(rèn)定及其減值的處理

　　一、資產(chǎn)組的認(rèn)定

　　(一)資產(chǎn)組的概念

　　資產(chǎn)組是企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組。資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)由創(chuàng)造現(xiàn)金流入的相關(guān)資產(chǎn)構(gòu)成。

　　(二)認(rèn)定資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)考慮的因素

　　1.資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。

　　2.資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營活動的方式和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。

　　(三)資產(chǎn)組認(rèn)定后不得隨意變更

　　資產(chǎn)組一經(jīng)確定，在各個會計期間應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意變更，企業(yè)如果由于重組、變更資產(chǎn)用途等原因，導(dǎo)致資產(chǎn)組的構(gòu)成確需變更的，企業(yè)可以進(jìn)行變更，但企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)證明該變更是合理的，并應(yīng)當(dāng)在附注中作出說明。

　　二、資產(chǎn)組可收回金額和賬面價值的確定

　　資產(chǎn)組的賬面價值包括可直接歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一致地分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價值，通常不應(yīng)當(dāng)包括已確認(rèn)負(fù)債的賬面價值，但如不考慮該負(fù)債金額就無法確認(rèn)資產(chǎn)組可收回金額的除外。

　　資產(chǎn)組在處置時如要求購買者承擔(dān)一項負(fù)債(如環(huán)境恢復(fù)負(fù)債等)、該負(fù)債金額已經(jīng)確認(rèn)并計入相關(guān)資產(chǎn)賬面價值，而且企業(yè)只能取得包括上述資產(chǎn)和負(fù)債在內(nèi)的單一公允價值減去處置費用后的凈額的，為了比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，在確定資產(chǎn)組的賬面價值及其預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時，應(yīng)當(dāng)將已確認(rèn)的負(fù)債金額從中扣除。

　　三、資產(chǎn)組減值測試

　　(一)順序：減值損失金額應(yīng)當(dāng)按照下列順序進(jìn)行分?jǐn)偅?/P>

　　1.首先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中商譽(yù)的賬面價值;(因為商譽(yù)是最具不確定性的資產(chǎn))

　　2.然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。

　　(二)約束條件：需要滿足一個約束條件：

　　抵減后的各單項資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：

　　1.該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額(如可確定的);

　　2.該資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值(如可確定的);

　　3.零

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　　★ 考點四 總部資產(chǎn)的認(rèn)定及其減值的處理

　　一、總部資產(chǎn)特點

　　總部資產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組來產(chǎn)生獨立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。因此，總部資產(chǎn)通常難以單獨進(jìn)行減值測試，需要結(jié)合其他相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行。企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團(tuán)或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備、研發(fā)中心等資產(chǎn)。

　　二、總部資產(chǎn)減值測試的思路

　　(一)能按合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)――先處理

　　1.將該總部資產(chǎn)的賬面價值分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組：分配依據(jù)“使用壽命乘以賬面價值”作為權(quán)數(shù)

　　資產(chǎn)組賬面價值=資產(chǎn)組單項資產(chǎn)賬面價值+總部資產(chǎn)分?jǐn)傤~

　　2.據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價值(包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價值部分)和可收回金額。

　　如若減值，按組內(nèi)單項資產(chǎn)和總部資產(chǎn)分?jǐn)傤~的賬面價值比重分?jǐn)倻p值損失。

　　(二)難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)――后處理

　　不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)，無法通過單個資產(chǎn)組來確定其減值，因此，應(yīng)將不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)與接受其服務(wù)的全部資產(chǎn)組，構(gòu)建一個資產(chǎn)組組合。

　　資產(chǎn)組組合，是指由若干個資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)部分。也就是說，資產(chǎn)組組合是只有在總部資產(chǎn)難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組時，才提出的一個概念。

　　資產(chǎn)組組合賬面價值=各資產(chǎn)組+不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)

　　資產(chǎn)組組合減值損失=資產(chǎn)組組合賬面價值-資產(chǎn)組組合可收回金額

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　　★ 考點五 商譽(yù)減值的處理

　　一、商譽(yù)概述

　　商譽(yù)產(chǎn)生于非同一控制下企業(yè)合并。按照合并方式來劃分，商譽(yù)包括吸收合并形成的商譽(yù)和控股合并形成的商譽(yù)兩種。吸收合并形成的商譽(yù)，記在合并方的賬簿中及其個別資產(chǎn)負(fù)債表中;控股合并形成的商譽(yù)，不計入母公司的賬簿或個別資產(chǎn)負(fù)債表，僅僅出現(xiàn)在合并資產(chǎn)負(fù)債表中。

　　二、非同一控制下的吸收合并產(chǎn)生的商譽(yù)

　　1.要求：商譽(yù)至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進(jìn)行減值測試。

　　2.商譽(yù)賬面價值的分?jǐn)?/P>

　　企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)減值測試，對于因企業(yè)合并形成的商譽(yù)的賬面價值，應(yīng)當(dāng)自購買日起按照合理的方法分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組;難以分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)將其分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組組合。――與總部資產(chǎn)的分?jǐn)偹悸坊绢愃?/P>

　　【注意】不同于一般的總部資產(chǎn)之處

　　在將商譽(yù)的賬面價值分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合時，分配依據(jù)首選資產(chǎn)組的公允價值，公允價值難以可靠計量的，才按照賬面價值的比例來進(jìn)行分配。

　　3.在資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合內(nèi)：減值損失金額應(yīng)當(dāng)先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽(yù)的賬面價值，再根據(jù)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合中除商譽(yù)之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。

　　三、非同一控制下的控股合并產(chǎn)生的商譽(yù)

　　資料給出的子公司的可收回金額通常為整個子公司的可收回金額，該可收回金額既包含母公司購買部分所產(chǎn)生的商譽(yù)，也包括了少數(shù)股東的商譽(yù)，所以在計算減值金額時也必須使用整體的賬面價值。應(yīng)先算出母公司商譽(yù)，推出總商譽(yù)，以總的商譽(yù)價值加上子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價值作為子公司調(diào)整后的賬面價值，并以此賬面價值和可收回金額比較，進(jìn)而確認(rèn)整體的減值損失金額。

　　步驟：

　　1.計算出母公司商譽(yù)：母公司投資成本>子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額

　　2.計算出總商譽(yù)：母公司商譽(yù)/母公司持股比例

　　3.資產(chǎn)組的賬面價值：總商譽(yù)+合并報表中的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)

　　4.減值：資產(chǎn)組的賬面價值-資產(chǎn)組的可收回金額

　　(1)減值>總商譽(yù)金額，分錄要做其他資產(chǎn)價值和母公司商譽(yù)減值部分

　　(2)減值<總商譽(yù)金額，分錄要做減值*母公司持股比例，此為商譽(yù)減值部分

   會計職稱考試有獎?wù){(diào)查問卷

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