中級會計實務》輔導之：所得稅(6)

　　第三節(jié) 遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債的確認和計量

　　一、遞延所得稅資產(chǎn)的確認和計量

　　(一)確認遞延所得稅資產(chǎn)的一般原則

　　一般情況下，可抵扣暫時性差異應確認遞延所得稅資產(chǎn)。在確認時，應注意：

　　1.遞延所得稅資產(chǎn)的確認應以未來期間很可能取得的應納稅所得額為限。在可抵扣暫時性差異轉回的未來期間內(nèi)，企業(yè)無法產(chǎn)生足夠的應納稅所得額用以抵減可抵扣暫時性差異的影響，使得與遞延所得稅資產(chǎn)相關的經(jīng)濟利益無法實現(xiàn)的，該部分遞延所得稅資產(chǎn)不應確認;企業(yè)有明確的證據(jù)表明其于可抵扣暫時性差異轉回的未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額，進而利用可抵扣暫時性差異的，則應以可能取得的應納稅所得額為限，確認相關的遞延所得稅資產(chǎn)。

　　【例13】接例11， 假定該企業(yè)在2007年除廣告費支出的會計處理與稅務處理存在差異外，不存在其他會計和稅收之間的差異。

　　對于廣告費支出在資產(chǎn)負債表中列示的賬面價值0與其計稅基礎500萬元之間產(chǎn)生的500萬元可抵扣暫時性差異，假定該企業(yè)使用的所得稅稅率為25%，其估計于未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額以利用該可抵扣暫時性差異，則企業(yè)應確認相關的遞延所得稅資產(chǎn)：

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)(500萬×25%) 1 250 000(將來可以少交所得稅)

　　貸：所得稅費用 1 250 000

　　2.按照稅法規(guī)定可以結轉以后年度的未彌補虧損和稅款抵減，應視同可抵扣暫時性差異處理。在預計可利用可彌補虧損或稅款抵減的未來期間內(nèi)能夠取得足夠的應納稅所得額時，應當以很可能取得的應納稅所得額為限，確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)，同時減少確認當期的所得稅費用。

　　3.企業(yè)合并中，按照會計規(guī)定確定的合并中取得各項可辨認資產(chǎn)、負債的入賬價值與其計稅基礎之間形成可抵扣暫時性差異的，應確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)，并調(diào)整合并中應予確認的商譽等。

　　4.與直接計入所有者權益的交易或事項相關的可抵扣暫時性差異，相應的遞延所得稅資產(chǎn)應計入所有者權益(資本公積)。如因可供出售金融資產(chǎn)公允價值下降而應確認的遞延所得稅資產(chǎn)。因為可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動計入資本公積，其所得稅影響也應計入資本公積，二者匹配。

　　【例14】企業(yè)持有的某項可供出售金融資產(chǎn)，成本為200 萬元，會計期末，其公允價值為160萬元，該企業(yè)適用的所得稅稅率為25%。

　　(1)會計期末在確認40萬元的公允價值變動時：

　　借：資本公積――其他資本公積 400 000

　　貸：可供出售金融資產(chǎn) 400 000

　　可供出售金融資產(chǎn)公允價值的變動導致其賬面價值變動，但其計稅基礎一般不會隨著公允價值的變動而變動，在計稅基礎不變的情況下，兩者之間的差額40萬元會增加企業(yè)在未來期間的應納稅所得額和應交所得稅，屬于可抵扣暫時性差異，應確認相關的遞延所得稅資產(chǎn)：

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)(40萬×25%)100000

　　貸：資本公積――其他資本公積 100000

　　歸納：遞延所得稅資產(chǎn)增加，將影響所得稅費用、資本公積和商譽等。

　　(二)不確認遞延所得稅資產(chǎn)的特殊情況

　　某些情況下，如果企業(yè)發(fā)生的某項交易或事項不是企業(yè)合并，并且交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，且該項交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債的初始確認金額與其計稅基礎不同，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異的，企業(yè)會計準則中規(guī)定在交易或事項發(fā)生時不確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)。

　　原因是該種情況下，如果確認遞延所得稅資產(chǎn)，則需調(diào)整資產(chǎn)、負債的入賬價值，對實際成本進行調(diào)整將有違會計核算中的歷史成本原則，影響會計信息的可靠性，因此，企業(yè)會計準則中規(guī)定不確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)。

　　【例15】A企業(yè)進行內(nèi)部研究開發(fā)所形成的無形資產(chǎn)成本為1200萬元，因按照稅法規(guī)定可予未來稅前扣除的金額為1800萬元(1200×150%)，其計稅基礎為1800萬元，該項無形資產(chǎn)并非產(chǎn)生于企業(yè)合并，同時在初始確認時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，確認其賬面價值與計稅基礎之間產(chǎn)生暫時性差異的所得稅影響需要調(diào)整該項資產(chǎn)的歷史成本。準則規(guī)定，因該項資產(chǎn)并非產(chǎn)生于企業(yè)合并，同時在其初始計量既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，不應確認相關的遞延所得稅資產(chǎn)。

　　(三)遞延所得稅資產(chǎn)的計量

　　1.適用稅率的確定。確認遞延所得稅資產(chǎn)時，應估計相關可抵扣暫時性差異的轉回時間，采用轉回期間適用的所得稅稅率為基礎計算確定。無論相關的可抵扣暫時性差異轉回期間如何，遞延所得稅資產(chǎn)均不予折現(xiàn)。

　　2.遞延所得稅資產(chǎn)賬面價值的復核。資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復核。如果未來期間很可能無法取得足夠的應納稅所得額用以利用遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應當減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值減記以后，繼后期間根據(jù)新的環(huán)境和情況判斷能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額利用可抵扣暫時性差異，使得遞延所得稅資產(chǎn)包含的經(jīng)濟利益能夠實現(xiàn)的，應相應恢復遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。

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