2011年《中級會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)(5)

　　四、每股收益

　　普通股或潛在普通股已公開交易的企業(yè)以及正處于公開發(fā)行普通股或潛在普通股過程中的企業(yè)應(yīng)當(dāng)在利潤表中分別列示基本每股收益及稀釋每股收益。

　　(一)基本每股收益

　　基本每股收益僅考慮當(dāng)期實(shí)際發(fā)行在外的普通股股份，按照歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤除以當(dāng)期實(shí)際發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)計(jì)算確定。即;

　　基本每股收益=歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤(a)÷當(dāng)期實(shí)際發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)(b)

　　發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)(b) = 期初發(fā)行在外普通股股數(shù) + 當(dāng)期新發(fā)行普通股股數(shù) ×

　　已發(fā)行時(shí)間 ÷ 報(bào)告期時(shí)間-當(dāng)期回購普通股股數(shù)×已回購時(shí)間÷報(bào)告期時(shí)間

　　應(yīng)注意：以合并財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)計(jì)算的每股收益，分子應(yīng)當(dāng)是歸屬于母公司普通股股東的合并凈利潤，即扣減少數(shù)股東損益后的余額。因?yàn)榉帜甘悄腹酒胀ü傻墓蓴?shù)，這樣分子和分母的口徑才一致。

　　【例19—3】某公司2006年期初發(fā)行在外的普通股為10 000萬股;3月 2日新發(fā)行普通股4500萬股;12月1日回購普通股1500萬股，以備將來獎(jiǎng)勵(lì)職工之用。該公司當(dāng)年度實(shí)現(xiàn)凈利潤為2 600萬元。

　　計(jì)算該公司基本每股收益時(shí)，發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)=10000×12/12+4500×lO/12-1500×1/12=13625萬股

　　基本每股收益=歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤2600/當(dāng)期實(shí)際發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)13625=0.191元

　　(二)稀釋的每股收益

　　1.企業(yè)存在稀釋性潛在普通股的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)其影響分別調(diào)整歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤以及發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)，并據(jù)以計(jì)算稀釋每股收益。計(jì)算稀釋每股收益時(shí)，假設(shè)潛在普通股在當(dāng)期期初已經(jīng)全部轉(zhuǎn)換為普通股，如果潛在普通股為當(dāng)期發(fā)行的，則假設(shè)在發(fā)行日就全部轉(zhuǎn)換為普通股，據(jù)此計(jì)算稀釋每股收益。

　　2.潛在普通股是指賦予其持有者在報(bào)告期或以后期間享有取得普通股權(quán)利的一種金融工具或其他合同。目前，我國企業(yè)發(fā)行的潛在普通股主要有可轉(zhuǎn)換公司債券、認(rèn)股權(quán)證、股份期權(quán)等。稀釋性潛在普通股，是指假設(shè)當(dāng)期轉(zhuǎn)換為普通股會(huì)減少每股收益的潛在普通股。

　　(1)分子的調(diào)整

　　計(jì)算稀釋每股收益，應(yīng)當(dāng)根據(jù)下列事項(xiàng)對歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤進(jìn)行調(diào)整：①當(dāng)期已確認(rèn)為費(fèi)用的稀釋性潛在普通股的利息;②稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換時(shí)將產(chǎn)生的收益或費(fèi)用。上述調(diào)整應(yīng)當(dāng)考慮相關(guān)的所得稅影響。

　　(2)分母的調(diào)整

　　計(jì)算稀釋每股收益時(shí)，當(dāng)期發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)應(yīng)當(dāng)為計(jì)算基本每股收益時(shí)普通股的加權(quán)平均數(shù)與假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)之和。

　　【例19—4】某公司2005年歸屬于普通股股東的凈利潤為4 500萬元，期初發(fā)行在外普通股股數(shù)4 000萬股，年內(nèi)普通股股數(shù)未發(fā)生變化。2005年 1月2日公司按面值發(fā)行800萬元的可轉(zhuǎn)換公司債券，票面利率為4%，每 100元債券可轉(zhuǎn)換為90股面值為1元的普通股。所得稅稅率為33%。假設(shè)不考慮可轉(zhuǎn)換公司債券在負(fù)債和權(quán)益成份之間的分拆。那么，2005年度每股收益計(jì)算如下：

　　基本每股收益=4500/4 000=1.125(元)

　　增加的凈利潤=800×4%×(1-33%)=21.44(萬元)

　　增加的普通股股數(shù)=800/100×90=720(萬股)

　　稀釋的每股收益=(4 500+21.44)/(4 000+720)=0.96(元)

　　3.對于稀釋性認(rèn)股權(quán)證、股份期權(quán)，計(jì)算稀釋每股收益時(shí)，一般無需調(diào)整作為分子的凈利潤金額，只需按照下列步驟對作為分母的普通股加權(quán)平均數(shù)進(jìn)行調(diào)整：①假設(shè)這些認(rèn)股權(quán)證、股份期權(quán)在當(dāng)期期初(或晚于當(dāng)期期初的發(fā)行日)已經(jīng)行權(quán)，計(jì)算按約定行權(quán)價(jià)格發(fā)行普通股將取得的收入金額。②假設(shè)按照當(dāng)期普通股平均市場價(jià)格發(fā)行普通股，計(jì)算需發(fā)行多少普通股能夠帶來上述相同的收入。③比較行使股份期權(quán)、認(rèn)股權(quán)證將發(fā)行的普通股股數(shù)與按照平均市場價(jià)格發(fā)行的普通股股數(shù)，差額部分相當(dāng)于無對價(jià)發(fā)行的普通股，作為發(fā)行在外普通股股數(shù)的凈增加。

　　增加的普通股股數(shù) = 擬行權(quán)時(shí)轉(zhuǎn)換的普通股股數(shù) - 行權(quán)價(jià)格 ×

　　擬行權(quán)時(shí)轉(zhuǎn)換的普通股股數(shù) ÷ 當(dāng)期普通股平均市場價(jià)格

　　稀釋性潛在普通股應(yīng)當(dāng)按照其稀釋程度從大到小的順序計(jì)入稀釋每股收益,直至稀釋每股收益達(dá)到最小值。

　　【例19—5】某公司2005年度歸屬于普通股股東的凈利潤為200萬元，發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)為500萬股，該普通股平均市場價(jià)格為4元。年初，該公司對外發(fā)行100萬份認(rèn)股權(quán)證，行權(quán)日為2006年3月1日，每份認(rèn)股權(quán)證可以在行權(quán)日以3.5元的價(jià)格認(rèn)購本公司1股新發(fā)的股份。那么，2005年度每股收益計(jì)算如下：

　　基本每股收益=200÷500=0.4元

　　增加的普通股股數(shù)=100—100×3.5÷4=100-87.5= 12.5萬股

　　稀釋的每股收益=200/(500+12.5)=0.39元

　　注意：無對價(jià)的部分才是增加的股份數(shù)。

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