2010《中級會計(jì)實(shí)務(wù)》：非貨幣性資產(chǎn)交換(1)

更新時(shí)間：2010-03-30 08:58:05 來源：|0

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　　第一節(jié) 非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定

　　1.非貨幣性資產(chǎn)交換的概念

　　非貨幣性資產(chǎn)交換是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換，該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)(即補(bǔ)價(jià))。轉(zhuǎn)自環(huán) 球網(wǎng) 校edu24ol.com

　　(1)貨幣性資產(chǎn)，是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及債券投資等。

　　(2)非貨幣性資產(chǎn)，是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。非貨幣性資產(chǎn)交換的交易對象主要是非貨幣性資產(chǎn)。

　　2.關(guān)于補(bǔ)價(jià)的比重

　　非貨幣性資產(chǎn)交換在涉及少量補(bǔ)價(jià)的情況下，以補(bǔ)價(jià)占整個(gè)資產(chǎn)交換金額的比例低于 25%作為參考。即支付的貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價(jià)值(或者占換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與支付的貨幣性資產(chǎn)之和)的比例低于25%(不含25%)，視為非貨幣性資產(chǎn)交換;高于25%(含25%)的，則視為以貨幣性資產(chǎn)取得非貨幣性資產(chǎn)。

　　第二節(jié) 非貨幣性資產(chǎn)交換的確認(rèn)和計(jì)量

　　非貨幣性資產(chǎn)交換會計(jì)處理的關(guān)鍵問題是如何確認(rèn)換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。在非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且能取得公允價(jià)值時(shí)，換入資產(chǎn)按“公允價(jià)值”入賬;否則，按“賬面價(jià)值”入賬?？梢姺秦泿判再Y產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量與非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)密切相關(guān)。

　　一、商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷

　　滿足下列條件之一的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)：

　　(一)換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。這種情形主要包括以下幾種情況：

　　1.未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、金額相同，時(shí)間不同。

　　2.未來現(xiàn)金流量的時(shí)間、金額相同，風(fēng)險(xiǎn)不同。

　　3.未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間相同，金額不同。

　　(二)換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的。

　　例如，甲公司將無形資產(chǎn)(土地使用權(quán))換入長期股權(quán)投資(對乙公司的投資)，交換日的公允價(jià)值分別為1000萬元。

　　甲公司換出的土地使用權(quán)地處郊區(qū)增值不快，未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1100萬元;換入的對乙公司的投資因?yàn)閾碛锌刂茩?quán)帶來了很大的經(jīng)濟(jì)利益，未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為2000萬元。則換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的差額900萬元(2000-1100)，對比換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值1000萬元相比是重大的，占90%(900÷1000)。通俗地說，就是因?yàn)樵摲秦泿判再Y產(chǎn)交換，給企業(yè)帶來了很大的經(jīng)濟(jì)利益，該交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。

　　不滿足上述任何一項(xiàng)條件的非貨幣性資產(chǎn)交換，通常認(rèn)為不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。在確定非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，應(yīng)當(dāng)關(guān)注交易各方之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。

　　二、具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換的會計(jì)處理

　　非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。

　　(一)不涉及補(bǔ)價(jià)的會計(jì)處理

　　具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且其換入或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換，不涉及補(bǔ)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)按照換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠的，則以換入資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)。

　　換出資產(chǎn)賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益，即將換出資產(chǎn)作為銷售處理分別計(jì)入主營業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入、營業(yè)外收入(或支出)、投資收益。

　　【例1】甲公司以其使用中的賬面價(jià)值為850 000元(原價(jià)為1 000 000元，累計(jì)折舊為150 000元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備)的一臺設(shè)備換入乙公司生產(chǎn)的一批鋼材，鋼材的賬面價(jià)值為800 000元。甲公司換入鋼材作為原材料用于生產(chǎn)產(chǎn)品，乙公司換入設(shè)備作為固定資產(chǎn)管理。設(shè)備的公允價(jià)值為1 170 000元，鋼材的含稅公允價(jià)值為1 170 000元。甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率均為17%，計(jì)稅價(jià)格等于不含稅公允價(jià)值。假定甲、乙公司不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系，交易價(jià)格公允，交易過程除增值稅以外不考慮其他稅費(fèi)，且乙公司因換入設(shè)備而涉及的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。甲公司與乙公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)甲公司

　　甲公司換入鋼材的公允價(jià)值與其換出設(shè)備的公允價(jià)值相同，甲公司換入的鋼材作為原材料核算，甲公司以換出設(shè)備的公允價(jià)值作為換入鋼材的成本。

　　借：固定資產(chǎn)清理 850 000

　　累計(jì)折舊 150 000

　　貸：固定資產(chǎn) 1 000 000

　　借：原材料 1 000 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 170 000

　　貸：固定資產(chǎn)清理 850 000

　　營業(yè)外收入(117萬-85萬) 320 000

　　注：將固定資產(chǎn)換出去，相當(dāng)于出售，應(yīng)將利得計(jì)入營業(yè)外收入。

　　(2)乙公司

　　借：固定資產(chǎn) 1 170 000(公允價(jià)值)