2010年會(huì)計(jì)職稱(chēng)《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》資產(chǎn)減值(10)

　　第四節(jié) 商譽(yù)減值的處理

　　一、商譽(yù)減值測(cè)試的基本要求

　　1.企業(yè)如果擁有因企業(yè)合并所形成的商譽(yù)的，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進(jìn)行減值測(cè)試。

　　鑒于商譽(yù)難以獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流量，因此，商譽(yù)應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試。這些相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)是能夠從企業(yè)合并的協(xié)同效應(yīng)中受益的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，但不應(yīng)當(dāng)大于按照分部報(bào)告準(zhǔn)則所確定的報(bào)告分部。

　　2.對(duì)于已經(jīng)分?jǐn)偵套u(yù)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合,不論是否存在資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合可能發(fā)生減值的跡象,每年都應(yīng)通過(guò)比較包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值與可收回金額進(jìn)行減值測(cè)試。

　　二、商譽(yù)減值測(cè)試的方法與會(huì)計(jì)處理

　　1.在對(duì)包含商譽(yù)的相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，如與商譽(yù)相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)按照下列步驟處理:

　　(1)對(duì)不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算可收回金額，并與相關(guān)賬面價(jià)值相比較，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。

　　(2)再對(duì)包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值(包括所分?jǐn)偟纳套u(yù)的賬面價(jià)值部分)與其可收回金額，如相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)就其差額確認(rèn)減值損失。

　　(3)減值損失金額應(yīng)當(dāng)首先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽(yù)的賬面價(jià)值;再根據(jù)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。相關(guān)減值損失的處理順序和方法與本章第三節(jié)有關(guān)資產(chǎn)組減值損失的處理順序和方法相一致。

　　2.如果因企業(yè)合并所形成的商譽(yù)是母公司根據(jù)其在子公司所擁有的權(quán)益而確認(rèn)的商譽(yù)，在這種情況下，子公司中歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)并沒(méi)有在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中予以確認(rèn)。因此，在對(duì)與商譽(yù)相關(guān)的資產(chǎn)組(或者資產(chǎn)組組合，下同)進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，由于其可收回金額的預(yù)計(jì)包括了歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)價(jià)值部分，為了使減值測(cè)試建立在一致的基礎(chǔ)上，企業(yè)應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)組的賬面價(jià)值，將歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)包括在內(nèi)，然后根據(jù)調(diào)整后的資產(chǎn)組賬面價(jià)值與其可收回金額進(jìn)行比較，以確定資產(chǎn)組(包括商譽(yù))是否發(fā)生了減值。

　　上述資產(chǎn)組如發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)首先抵減商譽(yù)的賬面價(jià)值，由于根據(jù)上述方法計(jì)算的商譽(yù)減值損失包括了應(yīng)由少數(shù)股東權(quán)益承擔(dān)的部分，而少數(shù)股東權(quán)益享有的商譽(yù)價(jià)值及其減值損失都沒(méi)有在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中反映，合并財(cái)務(wù)報(bào)表只反映歸屬于母公司的商譽(yù)，因此應(yīng)當(dāng)將商譽(yù)減值損失在可歸屬于母公司和少數(shù)股東權(quán)益之間按比例進(jìn)行分?jǐn)?，以確認(rèn)歸屬于母公司的商譽(yù)減值損失，并將其反映于合并財(cái)務(wù)報(bào)表中。

　　【例10】甲企業(yè)于20×7年1月1日以1 600萬(wàn)元的價(jià)格收購(gòu)了乙企業(yè)80%股權(quán)。在購(gòu)買(mǎi)日，乙企業(yè)可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值為1 500萬(wàn)元，假定沒(méi)有負(fù)債和或有負(fù)債。

　　甲企業(yè)在購(gòu)買(mǎi)日編制的合并資產(chǎn)負(fù)債中確認(rèn)商譽(yù)400萬(wàn)元(1 600萬(wàn)元-1 500萬(wàn)元×80%)、乙企業(yè)可辨認(rèn)資產(chǎn)1 500萬(wàn)元和少數(shù)股東權(quán)益300萬(wàn)元(1 500萬(wàn)元×20%)。

　　假定乙企業(yè)的所有資產(chǎn)被認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組。由于該資產(chǎn)組包括商譽(yù)，因此，甲企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了進(jìn)行減值測(cè)試。

　　在20×7年末，甲企業(yè)確定該資產(chǎn)組的可收回金額為1 000萬(wàn)元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為1 350萬(wàn)元。

　　鑒于乙企業(yè)作為一個(gè)單獨(dú)的資產(chǎn)組的可收回金額1 000萬(wàn)元中，包括歸屬于少數(shù)股東權(quán)益在商譽(yù)價(jià)值中享有的部分。因此，出于減值測(cè)試的目的，在與資產(chǎn)組的可收回金額進(jìn)行比較之前，甲企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，使其包括歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)價(jià)值100萬(wàn)元[(1 600萬(wàn)元/80%—1 500萬(wàn)元)×20%]。然后再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，確定是否發(fā)生了減值損失以及應(yīng)予確認(rèn)的減值損失金額。減值測(cè)試的過(guò)程具體見(jiàn)表9-7：

　　表9-7 單位：萬(wàn)元

　　根據(jù)上述計(jì)算結(jié)果，資產(chǎn)組發(fā)生減值損失850萬(wàn)元，應(yīng)當(dāng)首先沖減商譽(yù)的賬面價(jià)值，然后再將剩余部分分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中的其他資產(chǎn)。在本例中，850萬(wàn)元減值損失中有500萬(wàn)元應(yīng)當(dāng)屬于商譽(yù)減值損失，但合并財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的商譽(yù)僅限于甲企業(yè)持有乙企業(yè)80%股權(quán)部分，因此，企業(yè)只需要在合并報(bào)表中確認(rèn)500萬(wàn)元商譽(yù)減值損失的80%，即400萬(wàn)元。剩余的350萬(wàn)元(850萬(wàn)元—500萬(wàn)元)減值損失應(yīng)當(dāng)沖減乙企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值，作為乙企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的減值損失。減值損失的具體分?jǐn)傔^(guò)程見(jiàn)表9-8：

　　表9-8 單位：萬(wàn)元

　　計(jì)提減值的賬務(wù)處理是：

　　借：資產(chǎn)減值損失 750

　　貸：商譽(yù)減值準(zhǔn)備 400

　　固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等 350

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