中級(jí)會(huì)計(jì)政策：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第13號(hào)》的通知

關(guān)于印發(fā)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第13號(hào)》的通知

財(cái)會(huì)〔2019〕21號(hào)

國務(wù)院有關(guān)部委、有關(guān)直屬機(jī)構(gòu)辦公廳(室)，各省、自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市財(cái)政廳(局)，新疆生產(chǎn)建設(shè)兵團(tuán)財(cái)政局，財(cái)政部各地監(jiān)管局，有關(guān)單位：

為了深入貫徹落實(shí)實(shí)施企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，解決執(zhí)行中出現(xiàn)的問題，同時(shí)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則持續(xù)趨同和等效，我部制定了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第13號(hào)》，現(xiàn)予印發(fā)，請(qǐng)遵照?qǐng)?zhí)行。

執(zhí)行中有何問題，請(qǐng)及時(shí)反饋我部。

附件：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第13號(hào)

財(cái)政部

2019年12月10日

附件：

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第 13 號(hào)

一、關(guān)于企業(yè)與其所屬企業(yè)集團(tuán)其他成員企業(yè)等相關(guān)的關(guān)聯(lián)方判斷

該問題主要涉及《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 36 號(hào)——關(guān)聯(lián)方披露》(財(cái)會(huì)〔2006〕3 號(hào)，以下簡稱第 36 號(hào)準(zhǔn)則)等準(zhǔn)則。

除第 36 號(hào)準(zhǔn)則第四條規(guī)定外，下列各方構(gòu)成關(guān)聯(lián)方，應(yīng)當(dāng)按照第 36 號(hào)準(zhǔn)則進(jìn)行相關(guān)披露：(一)企業(yè)與其所屬企業(yè)集團(tuán)的其他成員單位(包括母公司和子公司)的合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè);(二)企業(yè)的合營企業(yè)與企業(yè)的其他合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)。

除第 36 號(hào)準(zhǔn)則第五條和第六條規(guī)定外，兩方或兩方以上同受一方重大影響的，不構(gòu)成關(guān)聯(lián)方。

第 36 號(hào)準(zhǔn)則中所指的聯(lián)營企業(yè)包括聯(lián)營企業(yè)及其子公司，合營企業(yè)包括合營企業(yè)及其子公司。

二、關(guān)于企業(yè)合并中取得的經(jīng)營活動(dòng)或資產(chǎn)的組合是否構(gòu)成業(yè)務(wù)的判斷

該問題主要涉及《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 20 號(hào)——企業(yè)合并》(財(cái)會(huì)〔2006〕3 號(hào)，以下簡稱第 20 號(hào)準(zhǔn)則)、《〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 20 號(hào)——企業(yè)合并〉應(yīng)用指南》(財(cái)會(huì)〔2006〕 18 號(hào)，以下簡稱第 20 號(hào)指南)等規(guī)定。

(一)構(gòu)成業(yè)務(wù)的要素。

根據(jù)第 20 號(hào)準(zhǔn)則的規(guī)定，涉及構(gòu)成業(yè)務(wù)的合并應(yīng)當(dāng)比照第 20 號(hào)準(zhǔn)則規(guī)定處理。根據(jù)第 20 號(hào)指南的規(guī)定，業(yè)務(wù)是指企業(yè)內(nèi)部某些生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)或資產(chǎn)的組合，該組合一般具有投入、加工處理過程和產(chǎn)出能力，能夠獨(dú)立計(jì)算其成本費(fèi)用或所產(chǎn)生的收入。合并方在合并中取得的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)或資產(chǎn)的組合(以下簡稱組合)構(gòu)成業(yè)務(wù)，通常應(yīng)具有下列三個(gè)要素：

1.投入，指原材料、人工、必要的生產(chǎn)技術(shù)等無形資產(chǎn)以及構(gòu)成產(chǎn)出能力的機(jī)器設(shè)備等其他長期資產(chǎn)的投入。

2.加工處理過程，指具有一定的管理能力、運(yùn)營過程，能夠組織投入形成產(chǎn)出能力的系統(tǒng)、標(biāo)準(zhǔn)、協(xié)議、慣例或規(guī)則。

3.產(chǎn)出，包括為客戶提供的產(chǎn)品或服務(wù)、為投資者或債權(quán)人提供的股利或利息等投資收益，以及企業(yè)日?；顒?dòng)產(chǎn)生的其他的收益。

(二)構(gòu)成業(yè)務(wù)的判斷條件。

合并方在合并中取得的組合應(yīng)當(dāng)至少同時(shí)具有一項(xiàng)投入和一項(xiàng)實(shí)質(zhì)性加工處理過程，且二者相結(jié)合對(duì)產(chǎn)出能力有顯著貢獻(xiàn)，該組合才構(gòu)成業(yè)務(wù)。合并方在合并中取得的組合是否有實(shí)際產(chǎn)出并不是判斷其構(gòu)成業(yè)務(wù)的必要條件。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮產(chǎn)出的下列情況分別判斷加工處理過程是否是實(shí)質(zhì)性的：

1. 該組合在合并日無產(chǎn)出的，同時(shí)滿足下列條件的加工處理過程應(yīng)判斷為是實(shí)質(zhì)性的：(1)該加工處理過程對(duì)投入轉(zhuǎn)化為產(chǎn)出至關(guān)重要;(2)具備執(zhí)行該過程所需技能、知識(shí)或經(jīng)驗(yàn)的有組織的員工，且具備必要的材料、權(quán)利、其他經(jīng)濟(jì)資源等投入，例如技術(shù)、研究和開發(fā)項(xiàng)目、房地產(chǎn)或礦區(qū)權(quán)益等。

2. 該組合在合并日有產(chǎn)出的，滿足下列條件之一的加工處理過程應(yīng)判斷為是實(shí)質(zhì)性的：(1)該加工處理過程對(duì)持續(xù)產(chǎn)出至關(guān)重要，且具備執(zhí)行該過程所需技能、知識(shí)或經(jīng)驗(yàn)的有組織的員工;(2)該加工處理過程對(duì)產(chǎn)出能力有顯著貢獻(xiàn)，且該過程是獨(dú)有、稀缺或難以取代的。

企業(yè)在判斷組合是否構(gòu)成業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)從市場參與者角度考慮可以將其作為業(yè)務(wù)進(jìn)行管理和經(jīng)營，而不是根據(jù)合并方的管理意圖或被合并方的經(jīng)營歷史來判斷。

(三)判斷非同一控制下企業(yè)合并中取得的組合是否構(gòu)成業(yè)務(wù)，也可選擇采用集中度測試。

集中度測試是非同一控制下企業(yè)合并的購買方在判斷取得的組合是否構(gòu)成一項(xiàng)業(yè)務(wù)時(shí)，可以選擇采用的一種簡化判斷方式。進(jìn)行集中度測試時(shí)，如果購買方取得的總資產(chǎn)的公允價(jià)值幾乎相當(dāng)于其中某一單獨(dú)可辨認(rèn)資產(chǎn)或一組類似可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值的，則該組合通過集中度測試，應(yīng)判斷為不構(gòu)成業(yè)務(wù)，且購買方無須按照上述(二)的規(guī)定進(jìn)行判斷;如果該組合未通過集中度測試，購買方仍應(yīng)按照上述(二)的規(guī)定進(jìn)行判斷。

購買方應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定進(jìn)行集中度測試：

1. 計(jì)算確定取得的總資產(chǎn)的公允價(jià)值。取得的總資產(chǎn)不包括現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物、遞延所得稅資產(chǎn)以及由遞延所得稅負(fù)債影響形成的商譽(yù)。購買方通?？梢酝ㄟ^下列公式之一計(jì)算確定取得的總資產(chǎn)的公允價(jià)值：

(1)總資產(chǎn)的公允價(jià)值=合并中取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值+(購買方支付的對(duì)價(jià)+購買日被購買方少數(shù)股東權(quán)益的公允價(jià)值+購買日前持有被購買方權(quán)益的公允價(jià)值-合并中所取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值)-遞延所得稅資產(chǎn)-由遞延所得稅負(fù)債影響形成的商譽(yù)

(2)總資產(chǎn)的公允價(jià)值=購買方支付的對(duì)價(jià)+購買日被購買方少數(shù)股東權(quán)益的公允價(jià)值+購買日前持有被購買方權(quán)益的公允價(jià)值+取得負(fù)債的公允價(jià)值(不包括遞延所得稅負(fù)債)-取得的現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物-遞延所得稅資產(chǎn)-由遞延所得稅負(fù)債影響形成的商譽(yù)

2. 關(guān)于單獨(dú)可辨認(rèn)資產(chǎn)。單獨(dú)可辨認(rèn)資產(chǎn)是企業(yè)合并中作為一項(xiàng)單獨(dú)可辨認(rèn)資產(chǎn)予以確認(rèn)和計(jì)量的一項(xiàng)資產(chǎn)或資產(chǎn)組。如果資產(chǎn)(包括租賃資產(chǎn))及其附著物分拆成本重大，應(yīng)當(dāng)將其一并作為一項(xiàng)單獨(dú)可辨認(rèn)資產(chǎn)，例如土地和建筑物。

3. 關(guān)于一組類似資產(chǎn)。企業(yè)在評(píng)估一組類似資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮其中每項(xiàng)單獨(dú)可辨認(rèn)資產(chǎn)的性質(zhì)及其與管理產(chǎn)出相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)等。下列情形通常不能作為一組類似資產(chǎn)：(1)有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn);(2)不同類別的有形資產(chǎn)，例如存貨和機(jī)器設(shè)備;(3)不同類別的可辨認(rèn)無形資產(chǎn)，例如商標(biāo)權(quán)和特許權(quán);(4)金融資產(chǎn)和非金融資產(chǎn);(5)不同類別的金融資產(chǎn)，例如應(yīng)收款項(xiàng)和權(quán)益工具投資;(6)同一類別但風(fēng)險(xiǎn)特征存在重大差別的可辨認(rèn)資產(chǎn)等。

三、生效日期和新舊銜接

本解釋自 2020年1月1日起施行，不要求追溯調(diào)整。

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